企业财务检查意见（通用8篇）
？？？？有限公司：
我公司接受委托对？？？？有限公司（以下简称？？？？）年月日
财务报表实施专项审计，并于年月日出具了报告。作为服务的延伸，我们将审计过程发现的关于？？？？内部控制、财务核算、资产质量等方面的问题，提出书面意见，提请贵公司予以关注。
一、内部控制缺陷
1、？？？？存在借用其他单位银行存款账户进行资金结算和以个人名义存
取公款现象。仅2012年1至8月，单位通过外单位账户进行资金收付金额达万元。使用非本单位银行账户，一方面违反《支付结算办法》等国家相关规
定，产生财经违纪风险；另一方面容易导致资金被截留和挪用，产生资金管理受限、资产流失等风险。
建议：该公司应建立健全银行账户开、销户管理制度，细化现金资产管
理，实行现金资产定期盘点、对账制度，杜绝公款私存及使用外单位银行账
户现象。
2、截止，？？？？财务账面记录应收账款达户，金额计万元。
由于该公司未能建立完整客户信息档案，保持客户信息的唯一性，实现信息
共享，财务部门记录应收账款客户名称、金额与销售部门台账记录存在较大
出入。
客户数据庞杂且缺乏与销售部门台账记录的交叉核对，使得应收账款存
在错记或漏记的可能性。客户信息档案记录与维护责任不明确，使得部分记录在册的应收款项联系不上债务人，增加了追讨难度，部分已形成坏账损失。
建议：公司应合理采用科学的信息技术，收集、健全客户信用资料，建立
客户信用档案或者数据库，明确数据库维护职责，保证客户信息资料的准确
性；销售部门与财务部门应形成沟通机制，杜绝以不合规项目记录应收账款。
3、通过参与企业实地盘点，走访生产、仓储车间，发现该单位库存规模较
大，仓库分散、同一规格型号产品未能集中存放；呆滞库存未能标注；厂区
内可见产品生锈露天堆放的现象。查阅2012年成本核算资料，2012年发生近万元废品损失。
建议：企业应根据原物料、成品分类别、规格型号对仓储区域进行合理
规划，根据市场变化科学确定库存量；加强信息化建设，利用财务系统中存货核算模块对仓库施行电算化管理。重视生产现场的材料、低值易耗品、半成品等物资的管理控制，防止资产浪费、被盗和流失。
二、财务核算
1、存货成本结转
2009年末，？？？？出于避税考虑，人为调节产品销售成本，形成存货处置损失万元。本次审计将该项会计差错予以调整，增加期初未分配利润万元。
2012年公司拟依靠财务软件自行结转产成品出库成本，在尚未科学制定各规格型号的产成品计划价格的情况下，成本结转金额可能存在误差。
建议：公司管理层应树立会计法律意识，杜绝虚假做账。销售实现后应确认收入，按实际结转产品成本；制定定期存货盘点制度，发现误差及时追查原因，进行调整，以确保存货账实相符。
2、税金计提
？？？？在申报、缴纳房产税、土地使用税的过程中，存在漏差。且其房屋租赁行为，均未申报缴纳营业税，存在纳税风险。
建议：强化公司管理层依法纳税意识，提升税务核算人员业务水平，依法纳税，避免纳税风险。
三、资产质量
1、存货存在进一步提取减值准备的可能性。
截止？？？？资产总额为元，其中存货账面余额为万元，占资产总额达%。结合产品生产周期来看，反映其存货存在周转不畅及占用资金过大的问题；由于该公司库房管理未严格实行永续盘存记录，导致大部分产品无法准确提供库龄及账龄记录。本次审计，依据库房管理人员提 供明细，仅提取存货减值准备万元。考虑近两年机械制造行业发展趋下降态势及轴承市场需求整体疲软，且企业部分呆滞存货形成时间已达近十年，变现价值极低，企业库存存在需进一步提取减值准备的可能性。
2、应收款项长期挂账，部分已形成坏账损失
截止公司应收账款余额为万元，其中年以上应收账款金额为万元，占应收账款总额比例为。结合项目组工作过程中实施的函证程序来看，账龄较长的应收款项客户，其法律主体大多已发生变更、注销或失去客户联系方式，其应收款项已形成坏账损失。
3、固定资产价值需进一步夯实确认
？？？？第二联合厂房改扩建项目部分工程款一直未与施工方进行结算，财务将其暂估入在建工程，账面价值万元。将其调整入固定资产核算。针对该项资产的价值，需督促？？？？进一步提供工程施工合同、项目构成明细，对该项资产价值做进一步的细化确认。
四、其他事项
原作为地方国资委管辖企业，？？？？所接受的监管力度相对较小，对企业财务核算标准化、规范化程度要求较低。纳入集团后，以企业目前财务人员核算水平、知识储备，难以跟进集团管理需求。且作为投资与被投资企业，其产权纽带关系，应通过对子公司的资金、财务活动的调控在被投资方得到体现。
(一) 资金结构不够合理
农垦企业在资本结构方面普遍表现为资产负债比率过高, 财务风险高。较高的财务杠杆一般情况下可以发挥其利好作用, 太高资本收益率, 为股东赚取更多剩余价值, 一定的负债是企业发展所必须的对外融资需要。然而, 过高的负债比率会使企业在经营管理不善的情况下仍背负较高的利息债务, 成为不小的经济负担, 甚至导致资金链的断裂而面临破产, 因为, 根据自身内外部条件, 缜密分析, 权衡适当的负债比率非常重要。
(二) 成本管理不到位
许多企业对生产经营缺乏科学严格的管理理论和方法, 经常性出现绩效考核水准低、生产安排无预算、固定资产缺盘点、生产成本下不来、薪酬匹配不到位的各种问题。目前, 部分垦区的财务管理工作分别出现不同程度的下滑情况, 制度建设不尽合理且不完善, 甚至于基础工作脱钩频发, 可能出现账账不符、账表不符、账实不符的情况, 严重制约财务资金的进一步高效运营。
(三) 财务人员素质有待提高
农垦企业财务人员的业务素质、职业道德水准、法律意识、服务态度等方面, 与世界五百强企业对于高级财务人员的要求还有较大差距, 制约其在具体财务工作中应有作用的发挥。新的经济环境要求企业财务人员进修新的专业知识, 并利用职业判断处理新经济下的新问题, 目前来看, 企业财务人员的专业素养与业务处理能力仍有待提高。
二、造成垦区财务管理现存问题的原因分析
垦区财务管理存在上述问题的原因是多方面的, 既有外部影响的原因, 也有内部管理和外部监督管理的原因, 总结起来主要包括以下几点。
(一) 监督管理不到位
监督管理不到位, 违纪惩治力度不大。一是农垦企业多以家庭经营为主, 分散经营导致其集体观念、纪律意识相对薄弱。二是农垦企业体制改革以来, 机关部门对于整个垦区的财务管理职能发挥有所减弱, 对内部工作的管理监督力度大大降低, 导致透明度不高、资金运转低效率。三是传统落后的财管习惯长此以往, 财务管理公开程度低、透明度不高。四是国家审计部门等监管部门对于农垦企业的监督管理力度相比于地方企业来讲较宽松。
(二) 规章制度不健全
规章制度不健全, 管理水平落后。经随机抽样发现, 部分垦区并没有按照国家农业部、财政部的要求建立和完善自己的内部财务和监督制度, 甚至缺乏按照国家新颁布的专门针对农垦的新会计准则中新会计科目修改。这将严重制约财务管理运作当中统一性和协调性, 也不利于实务操作的规范进行。
(三) 财务人员自身原因
目前部分垦区的财务人员缺少相互间的监督和牵制。会计提供独立自主的企业财务信息系统的职能正在逐步减弱, 农垦财政预算收入无法全部纳入农垦新经济建设支出, 帐外设账情况时有出现。会计职能的憋足最终会导致垦区经济活动的经营成果及其财务状况得不到全面、真实、及时、公允的反映。
三、加强农垦企业财管建设的若干意见
针对以上垦区财务管理出现的问题, 特别提出以下几点改进意见。
一是加强资金管理优化资产结构。选择合理的筹资渠道, 确保最优资本结构和相对低水平的资金成本。结合市场资金供给需求以及银行借款利率高低水平, 合理安排企业长期借款融资和短期融资比重。在调整资本结构同时, 注重企业盈利能力的稳步提升, 加强对于应收帐狂、存货以及总资产的运营管理能力, 否则资本成本高于股权收益率, 又将成为企业不小的财务负担。
二是建立完善的企业内部财务制度。建立以完整、系统、规范的企业内部财务制度为基础的财务运行机制, 在新的财务会计管理体制下, 国家对企业的财务管理已由直接管理转为间接管理, 并明确提出, 把理财权还给企业。垦区企业应加紧根据国家对于企业财务管理的基本框架、结合自己的实际水平完善内部财务制度, 关联职能部门相互独立与制约, 强化内部审计职能作用。
三是加强财会队伍建设。全面提高财会人员的财会业务素质, 系统地学习、掌握国家新的财务会计法规、制度和现代财务管理知识;为其提供正式外出学习交流的机会, 吸收外部实务操作经验以及解决此前没有遇到的特殊财务难题的方法, 以此提高专业判断能力。各个垦区企业间应强化互相学习、取长补短, 在交流中共发展、谋进步。垦区企业财务管理的改善期待着各行各业以及政府部门的协调运作, 希望多方促进下打造新时代下具有垦区特色的优秀企业。
摘要：随着中国加入世贸组织步伐的加快, 国内各个企业理应适应时代节奏, 强化自身经济组织管理。企业管理的关键在财务, 新形势下不仅对一般企业提出了新的要求和意见, 同样对农垦系统当中的企业提出前所未有的机遇与挑战。如何加强农垦财务管理, 以实现企业价值最大化, 同时创造更多的社会福利, 本文将就农垦企业财务管理面临的问题和原因所在进行分析, 并提出合理的应对意见。
关键词：农垦企业,财务管理,价值实现
参考文献
[1]新时期农垦经济体制改革的总体思路及重点[J].中国农垦经济.2002 (01)
财企[2007]194号
党中央有关部门,国务院各部委、各直属机构,总后勤部、武警总部,全国人大常委会办公厅,全国政协办公厅,各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局),新疆生产建设兵团财务局,各中央管理企业:
为了贯彻实施《国家中长期科学和技术发展规划纲要(2006—2020年)》(国发[2005]44号),加强企业研发费用管理,促进企业自主创新,现提出如下意见:
一、企业研发费用(即原“技术开发费”),指企业在产品、技术、材料、工艺、标准的研究、开发过程中发生的各项费用,包括:(一)研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。(二)企业在职研发人员的工资、奖金、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人工费用以及外聘研发人员的劳务费用。(三)用于研发活动的仪器、设备、房屋等固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用。(四)用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。(五)用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费,设备调整及检验费,样品、样机及一般测试手段购置费,试制产品的检验费等。(六)研发成果的论证、评审、验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。(七)通过外包、合作研发等方式,委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用。(八)与研发活动直接相关的其他费用,包括技术图书资料费、资料翻译费、会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费、高新科技研发保险费用等。
二、企业应当明确研发费用的开支范围和标准,严格审批程序,并按照研发项目或者承担研发任务的单位,设立台账归集核算研发费用。企业依法取得知识产权后,在境内外发生的知识产权维护费、诉讼费、代理费、“打假”及其他相关费用支出,从管理费用据实列支,不应纳入研发费用。企业研发机构发生的各项开支纳入研发费用管理,但同时承担生产任务的,要合理划分研发与生产费用。
三、对技术要求高、投资数额大、单个企业难以独立承担的研发项目,或者研发力量集中在集团公司、由其统筹管理集团研发活动的,集团公司可以在所属全资及控股企业范围内集中使用研发费用。集团公司集中使用的研发费用总额,原则上不超过集团合并会计报表年营业收入的2%。使用后的年末余额连续3年超过当年集中总额20%或者出现赤字的,集团公司应当调整集中的标准。集团公司集中使用研发费用的,应当按照权责利一致等原则,确定研发费用集中收付方式以及研发成果的分享办法,维护所属全资及控股企业的合法权益。
四、企业可以建立研发准备金制度,根据研发计划及资金需求,提前安排资金,确保研发资金的需要,研发费用按实际发生额列入成本(费用)。
五、企业应当在财务会计报告中,按规定披露研发费用相关财务信息,包括研发费用支出规模及其占销售收入的比例,集中收付研发费用情况等。会计师事务所在审计企业会计报表时,应当对企业研发费用的使用和管理情况予以关注。
六、本意见所称企业研发人员,指从事研究开发活动的企业在职和外聘的专业技术人员以及为其提供直接服务的管理人员。本意见所称企业研发机构,指按照《国家认定企业技术中心管理办法》(国家发展改革委令第53号)认定的企业技术中心及分中心,企业按照国家有关规定组建的国家(重点、工程)实验室、国家工程(技术)研究中心及其他形式的研发机构,以及企业内部设置的、经当地市级以上有关主管部门认定的研发中心、研究院所,与高等院校及科研机构联合设立的博士后站、中试基地、实验室等。
七、本意见自印发之日起施行,实行企业化管理的科研事业单位参照执行。企业研发费的纳税扣除,按照财政部、国家税务总局有关规定执行。以前有关规定与本文不符的,以本文为准。
虽然现在很多国有企业对预算管理都很重视，在财务预算的报表、文件监督等方面也进行了严格地把控，但是在执行的过程中仍然会出现预算执行力不够、监管不到位的情况。预算刚性实施是预算方案能否顺利实现的关键，如果企业在预算执行过程中不按预算安排收支，或者随意改变预算的额度或内容，必然会影响企业完成既定经营目标。造成预算执行力不够的因素有多种，包括预算内容编制不全、下达指标不科学、战略方向不明确等。预算编制需要明确的方向指引，预算执行更是需要通过系统的报表体系来呈现，通过财务检查的手段，可以统计汇总各项预算指标的执行情况，对实际执行与预算目标之间的差异进行分析并以数据、文字的方式披露出来。国有企业可以定期由主管财务预算的部门牵头，组织财务部门对所有考核单元的预算执行情况进行检查，找出影响预算执行力的因素，推动预算工作顺利地开展。
2.2出现财务预算偏差
财务预算编制的目的是使有利于企业发展的决策目标具体化、系统化和定量化，在实际工作中，一些企业预算部门未能充分认识当前的市场环境和长远发展目标，难以协调企业内外部之间各层次的经济关系，一味机械地编制预算，导致下达的预算指标可能难以执行。财务预算的执行结果如果与下达的指标出现较大偏差，将直接影响管理者对企业现状的客观判断，从而阻碍企业战略发展的步伐。对于国有企业来说，由于预算指标的设定不科学导致财务预算出现偏差，不仅难以满足国企改革的需要，还极有可能导致绩效考核和激励机制无法落地执行。通过财务检查的手段，能够尽快排查出财务预算偏差的情况，分析原因并提出修改和补救的纠正办法，最终实现企业的财务目标，推动企业建立客观评价考核体系。
2.3企业管理督促不及时
国有企业的预算管理要提升到促进国有资产保值增值的高度，必须把经营目标和企业的协同发展相结合。及时督促跟进是企业预算管理最终能否走向成功的重要一步，企业管理者必须充分认识并主动协调有关工作。在实际工作中，有些管理者因认识不足或精力不够等原因，督促力度不够，未能及时协调解决预算执行过程中出现的问题。通过财务检查的手段，由财务部门通过数据分析各业务部门的预算完成进度，就偏离指标较大的项目及时与相关部门沟通，把监督检测情况汇总反馈给管理者，个别难以协调解决的问题再由管理者落实跟进，不仅能够大大提高工作效率，也对预算执行进展起到良好的监督效果。
2.4财务预算人员素质问题
预算管理是对企业经营和财务活动的`未来情况进行预期并控制的管理行为，财务部门的工作贯穿于整个预算编制、实施、控制、调整、分析、考核的全过程。财务人员素质高低直接影响着预算管理工作的质量，素质过硬的财务队伍可以推动预算管理与企业发展方向一致并实现企业最终目标。在国有企业中，不少财务人员存在观念固化、知识老化的问题，未能充分理解企业的战略方针，对实现短期目标应采取的策略无法提出合理化建议，最后可能会闭门造车提出难以执行的预算方案。通过财务检查手段，能够使财务人员不断发现工作中存在的问题，在问题的发现和解决过程中锻炼他们的工作能力，不仅完善了預算管理体系，也提高了财务人员的业务素质。
3国有企业财务检查对预算管理实施监督的策略
3.1保证财务预算的准确性
预算管理是一项由财务部门牵头、企业所有职能和业务部门共同参与的一项系统工程。所有预算参与人员都必须明确目标，统一认识，在共同总结以前预算经验的基础上，结合企业的长短期发展目标制定切实可行和较为准确的预算方案。在保证国有企业财务预算准确性方面，财务检查的作用尤为重要，能够定时定点、及时高效地对各个预算环节进行核实检查。财务检查小组成员可以由管理人员、财务人员、业务人员和其他行政人员共同组成，企业可以就检查方式、检查期间、检查标准、偏差处理、业务调整等与财务检查相关的事项形成制度并配套相应的奖惩机制，管理者根据财务检查的情况，对干扰财务预算准确性的因素及时优化调整，保证财务预算的权威性，为企业的发展打下良好的基础。
3.2预算管理与企业实际情况相结合
企业预算管理要真正能够行之有效，必然要与企业的实际情况密切联系，最终实现与企业的战略方向相统一。预算编制必须符合企业发展现状，采取上下结合的编制方法，根据企业经营总目标经过细分、平衡和反馈的反复过程，才能形成符合实际、有执行力度的最终预算，避免制定的目标与现实存在难以调和的差距。预算编制既要切合企业目前实际情况，还要符合企业长远的发展战略。国有企业预算管理人员除了具备前瞻性外，更是要做到效益观、市场观和法制观相统一，结合国有企业固有属性，在充分分析市场趋势和竞争状况的基础上确定符合企业发展的预算体系。确定好的预算方案在执行过程中通过财务检查的方式，可以找出不符合企业发展的指标因素并进行适时调整，以确保预算方案的可行性。
3.3加强培训，选拔高素质人才
人才是企业的第一资源，预算管理体系对企业的发展能够发挥多大的作用，最终还是取决于人的因素，人才的选拔与企业战略部署一样重要。预算管理人才可以说是综合人才，不仅需要具备财务、业务、管理方面的知识，还需具有做事的主动性和责任感，更需具备发展的眼光。国有企业不乏有才之人，但由于体制、编制、待遇等原因没有成长的空间或展示才能的机会，为了企业的长远发展，企业管理者应该多途径挖掘培养人才，通过培训让具备发展潜力的人才了解更多的财务和业务知识，通过竟聘方式让更多的综合人才能够脱颖而出，通过薪资待遇吸引更多能够为企业创造财富的外部人才。更多综合性人才的引入也将更好地推动企业规范预算管理体系，经过一系列的专业培训，他们能够更好地优化财务检查的工作流程，通过财务检查更能客观的监测和评价预算管理的合理性，进一步提升企业经营管理的水平。
综上所述，国有企业预算管理是支撑企业安全、稳定、高效运作的关键所在。要想保证国有企业预算管理的真实和可行性，就需要建立一个有效的监督机制，其中财务检查就起到了很好的监督作用。在日常工作中，需要国有企业的管理者认清财务检查对于预算管理的重要性，只有通过科学的方式才能够保证管理者分辨出财务检查与企业管理之间的关系，然后根据提供的数据对其进行后续工作的预估，让财务检查在财务预算管理中发挥其突出作用，为国有企业的发展奠定良好的基础。
参考文献：
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[4]王军.从国有企业财务检查典型性问题剖析看其发展方向[J].会计师，2016(7)：42-43.
[5]汤正春.国有企业财政科研经费财务管理对策研究[J].市场周刊(理论研究)，2015(7)：41-42.
2016 年工地试验室检查没有覆盖所有的项目，且检查频率只有 1 次，检查和整改回复资料收集和归档不规范。（综合部、总工办）
2、烘箱未正确配置专用温度计；（检测部、设备部）
土工合成材料垂直渗透系数仪未配置高精度温度计；土工合成材料试验机未配置 1kN 以下的力传感器；（土工室、设备部）
水泥检测宜单独配置凝结时间检测养生用标养箱；（力学室、设备部）
缺 缺 m 0.3mm 和 和 m 0.075mm 负压筛；（力学室、设备部）
缺压实沥青混合料密度试验用恒温溢流水箱；（沥青室、设备部）
粗集料压碎值仪没有按国标和交通行业标准分别配置；（力学室、设备部）
支座老化箱空间偏小；（桥隧部、设备部）
无机结合料无侧限抗压无制件压实度；（力学室、设备部）
理论密度仪负压达不到，未申请维修及贴相应标识；（沥青室、设备部）
力学室开放室布置；（力学室、设备部）
检测人员对设备参数认识不足，对使用的设备未按规范进行验收；（检测部、设备部）
设备修正信息应有渠道让试验人员知晓，（检测部、设备部）
雷氏夹没有进行唯一性标识；（力学室、设备部）
设备校准、规定校准周期随意；（设备部）
负压筛自校，未写明具体是哪种规格筛；（设备部）
设备校准参数不全，应按交通部发布的设备管理参数表进行；（设备部）
高温炉校正点没有与平常使用温度点对应；（力学室、设备部）
胶砂压力试验机检定使用规范不对；（力学室、设备部）
车辙检定到期；（沥青室、设备部）
计量确认太粗放；（设备部）
标准物质未建立领用台帐、未进行期间核查；（设备部）
样品留样应双样留样，留残样不妥，留样时间不规范；（材料部）
砼试件应编号，进出室应进行登记确认；（力学室）
样品应细分号，特别是钢筋以及钢绞线；（综合部）
标准溶液未查到保存时间控制文件，标准溶液配置应做到“单人双平行，双人四平行”；（材料部土工室、力学室）
记录应及时，现场检测时应先样品或环境描述，确认后才进行检测；（检测部）
配合比试件含冻融试件及无机结合料试件应对试件性能进行评价并记录（质量损失、密度、空隙率等一致性）；（材料部）
模拟报告的委托信息不全，但报告中信息又全，信息没有出处；（综合部）
沥青试验等对温度要求较高的温度记录应保证精度，即多一位小数；真空毛细管使用时应对应记录相应管号，且必须送检；沥青配合比中材料种类未识别；（沥青室、设备部）
判定标准中写设计文件应注明是那条路的设计文件（即设计文件名称）；（综合部、检测部）
现场检测资料应附随机取样表及相应合同复印件；（道路部）
现场检测记录无受控文件编号；（检测部）
落锤式弯沉检测需要每条路比对，以避免相关性不一致。（道路部）
3、CO 等气体检测未配备标准气样，相应的试验方法标准收集不齐全。（桥隧部）
人员外部培训基本都有参与，但新规范的培训及宣贯不足，导致标准规范有偏差；（总工办、检测部）
地基承载力、地表沉降缺检测业绩；（桥隧部）
电子采集设备对软件应加强熟悉和培训；（桥隧部、道路部）
力学室环境应受控，松驰试验机安全措施应加强；（力学室、桥隧部）
地基检测基准梁、钢梁、承载板、荷载应配备，包括 800mm 等不同规格；（桥隧部）
设备校准随意性太强，松驰试验温度计位置应靠近钢绞线；（桥隧部）
微机伺服试验机 16-17 年未确认，土工布试验机？；（桥隧部、土工室）
结果确认应确认适用项目，老化偏差 1.9℃,未修正；（桥隧部）
设备档案管理不规范，有乱放的，有归档不及时的；（设备部）
收样室作业指导书未及时更新规范；（综合部）
钢筋报告缺少重量偏差检测结果；（力学室）
洛氏硬度测量范围从 6-19，其值不符合 C 标尺适用范围；（桥隧部）
锚具静载性能报告记录信息不完善，缺少分级加载各各级荷载下的a,b 测定值，预加负荷修正修值信息；（桥隧部）
地表沉降模拟报告，采用支柱压力计，未反映沉降速率、无监测方案，测点位置布置图；成孔质量模拟报告无电阻率变化曲线，成孔记录等； 基桩承载力模拟报告，缺少各组作用荷载下的沉降量随时间变化记录，但报告中出现 S-lgt 曲线；支座外观质量未见记录描述。（桥隧部）
4、锚具静载锚固试验区域安全防护及警示措施不足；（桥隧部）
力学室无环境条件监测设备；（桥隧部、力学室）
土工合成材料检测室无湿度控制设施；（土工室）
盐雾试验独立隔离间无通风排气设施；（交安室）
高精度天平未设置独立台座;（设备部）
加工室设备未分隔不利于试验人员身体健康。（力学室）
5、缺质量手册内的各要素与资质认定评审准则要素对应表，缺关键岗位人员如抽样人、意见解释人员、设备操作人员、接样人员、项目负责人的任职要求和岗位职责；（总工办）
未明确行政负责人外出时由谁代行其职；（总工办）
管理评审程序 ZX/P14 所要求的评审内容与资质评审准则不相符；（总工办）
未进行人员的岗位确认、设备使用授权；（综合部、总工办、检测部、设备部）
人员档案中无人员任职资格文件、无 2016 年之今的培训经历记录；（综合部、总工办）
受控标准汇编本未对过期失效标准进行标识，试验现场不方便取阅试验标准及作业指导书；（检测部）
蒸馏水无制备时间及有效期。（材料部）
6、报告编号为 BG2017JDJ0002 的隧道检测报告，未收集隧道设计厚度证明材料，无仪器编号，无介电常数标定记录，未附典型雷达检测波形图，未记录衬砌有无钢筋、潮湿状态以及表观质量等信息；（桥隧部）
报告编号为 BG-2017-WJJ-0132 的外加剂检测报告，氯离子检测记录表不符合规范的规定，拌制的混凝土配合比未体现砂、石级配及含泥信息，使用是的施工现场的实际材料，二级石料的掺配是 5：5，不符合规范要求的 4：6，掺量 1%，实际拌和按 0.75%；（力学室）
报告编号为 BG2015MNJ0005 地表沉降模拟检测报告，采用的仪器支
柱压力计，未反映沉降速率，无监测方案、测点位置布置图。（桥隧部）
7、动态信号分析系统（164）、氯离子含量快速测定仪（166-1）、标志逆反射系数测量仪（174）、照度计（171）无 2017 年校准结果确认记录；(设备部)静态应变仪（10052037）已于 2017 年 7 月 4 日过校准有效期，地质雷达（227）已于 2017 年 8 月 4 日过溯源有效期，钢筋锈蚀仪（077）已于 2017 年 5 月 29 日过校准有效期；(设备部)加速磨光机（305）未检道路轮的转速、跳动幅度、加荷压力等指标；(设备部)沥青混合料车辙试验机未校准测试轮的橡胶硬度、轮碾压强及往返频率等。(设备部)8、支座压剪试验机所配置位移计、土工合成材料检测用电子万能材料试验机所配置力传感器、负压筛、路面材料强度仪的测力环等无状态标识；固结仪加载用砝码错误加贴标识。(设备部)9、在试验室过道上设置待检样品区，不能保证存放样品的安全；(检测部)波纹管留样样品存放未采取防锈措施；(道路部)钢绞线样品无细分编号。(综合部)10、对新标准的培训不足，如 JTG F20、GB/T18226、GB/T31439.1、JGJ8、JGJ107、JTG D30、GB/T14370-2015、GB50086 等近年发布的标准无培训记录。（总工办、检测部）
11、差 60T 万能试验机、应加配置水泥胶砂养护箱一台。(力学室、设备部)
财务检查, 广义上讲是根据财务监督要求, 对被检企业的账务、实物及财务活动现场进行实地查看, 从而对被检单位财务活动进行监督、检查和评价的一系列活动。作为国有企业财务检查, 不仅要查相关法律法规和企业各项规章制度, 同时, 对被检企业各项财务活动数据的真实性和准确性记录进行检查;另外, 按照相关管理办法和规定还要进一步对企业预算执行情况进行专项审计, 分析报告预算执行情况及各项财务指标, 披露企业在预算执行过程中出现的各种问题。财务检查是国有企业、尤其是中小国有企业比较传统的财务管理方式之一, 通过财务检查将企业预算、绩效考核等内容进行有机联系会取得较好的效果。随着国有企业各项制度改革, 国有企业财务检查无论从形式上和内容上, 都需要与时俱进地进行同步创新。尤其是在基础信息一致性、规范性等方面更要体现现代企业改革特征, 让财务报表或报告使用者更真实了解企业持续性经营情况, 更好地为国企改革服务。
二、当前国有企业财务检查实践中的误区
当前国有企业财务检查拓展内容增加了企业预算执行情况审计。财务预算内容的增加, 对于企业财务检查来说已经突破了传统意义上的专项财务审计并延伸到各个部门经营情况披露。目前, 企业财务检查中经常会出现以下认识误区:
(一) 对财务检查涉及范围不明确。
部分企业认为财务检查只是对财务部提供资料的检查和审计, 忽视了对各部门的合同文件、政府批文以及预算项目调研报告、测试表、情况分析表的检查。
(二) 对财务检查涉及内容不清晰。
部分企业认为财务检查只是对各项财务报表审计, 忽视了对企业各种预算表格包括企业的年初预算表格、年中预算调整表格, 还有年底的决算表格进行审计。
(三) 对财务检查作用理解不深刻。
部分企业认为财务检查只是时点性的审计, 忽视了对企业上一年执行情况进行复核以及整改情况的审计。
三、典型性问题披露
对国有企业财务检查, 不仅涉及基础性的企业会计核算、企业预算执行情况, 还涉及企业经营中工商、税务、单位绩效考核以及企业历史遗留问题等相关内容的检查和披露。这些都与当期国有企业改革的要求息息相关。
(一) 针对会计核算中发现问题的披露
从近几年对国有企业会计核算检查看, 大部分企业都执行了相关会计准则和企业财务通则, 无论从会计科目设置, 还是核算内容把握上都比较规范。但也有部分单位为兼顾预算执行考核内容, 特意将某些科目核算内容登记到另外的科目核算。表面看起来很简单的会计核算错误, 其目的是想混淆财务检查视线, 逃避专项预算执行考核, 以达到某些超支费用不会明显在账上显示登记的目的。突出表现在:
1. 会计核算不规范。
在财务检查日常工作中, 发现部分企业会计凭证原始附件不完整, 账务处理依据不充分, 以业务招待费用发票作会议会发票原始单据附件报销, 套取会务费用, 会务费用中列支的酒水清单金额多于会务费的住宿、餐饮费用等, 特别是仍存在以收据报销费用的现象。近期颁布执行的《合理确定并严格规范国有企业负责人履职待遇、业务支出的意见》 (以下简称《意见》) 文件中, 对于企业业务支出中的培训、业务招待、差旅、通讯等费用, 从审核到动态监控再到备案报告, 按照预算管理模式做了明确要求, 目的就是杜绝企业以各种名目虚列和隐匿真实的支出项目。特别是部分企业将属于本企业的汽车费用, 没有按照要求在“管理费用-汽车费用”中全部核算, 而是混淆到“管理费用-其他费用”、“管理费用-低值易耗品”核算。
2. 会计科目使用不规范。
在财务重点检查项目中发现, 部分企业职工薪酬未通过“应付职工薪酬”科目核算, 直接通过“管理费用”或者“其他应付款”科目核算。主要内容包括:年度奖励、劳动保险费、补发上一年年终奖、住房公积金、职工教育经费等。“应付职工薪酬”是企业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出。不仅在准则中进行了准确的描述, 而且在企业各项财务统计及薪酬考核制度中都是重要指标。2014年以来, 中央、省市陆续发布的《深化国有企业负责人薪酬制度改革实施方案》中, 反复强调国有企业必须保证会计信息的真实性, 确保业绩考核的公平公正。提供虚假会计信息资料或虚构业绩的, 除按有关法律法规处理外, 降低当年考核等级, 追缴多兑付的薪酬, 并追究企业主要负责人和有关人员的责任。因此, “应付职工薪酬”核算的准确性, 关系到企业及企业负责人的绩效考核, 不仅体现了人均工资的考核概念, 而且还关系到人员费用总量考核标准。以上文件的执行, 都对企业的财务以及日常经营活动的规范性、合规性等敲响了警钟。
3. 部分收入没有按正确的相关收入科目进行账务处理, 而是通过其他业务收入与其他业务支出进行一收一支的会计处理, 表面上看收支达到平衡, 认真进行明细分析对照会发觉企业是在套取预算费用。
(二) 处理历史遗留问题时发现的异常
在财务检查中, 发现部分企业“待处理财产损溢”、“其他应收款-装修工程”等科目余额较大, 有些挂账超过10年未跟进催收, 有些款项现任会计已不能说明原因, 只知道接账的时候就有此笔账务, 形成事实上的呆死账, 结果就是可能无法收回, 造成资产不实;部分企业债权未入账, 形成账外资产;部分企业关联单位之间缺乏定期对账制度, 造成关联单位往来账余额互不相符等。这些事项涉及金额都比较巨大, 不仅增加了企业债务负担, 处理不慎还会造成国有资产流失。
四、小结
(一) 加强相关政策法规的学习和落实。
要求企业相关领导者和财务人员在日常经营中要加强审计和监管, 对于中央、省市的政策、规定要及时理解和落实。
(二) 保证各项财务要素要求的规范使用。
企业在日常会计核算中要根据费用的性质, 正确划分费用归属, 规范会计科目的使用, 以便准确进行财务分析和预算分析;要规范会计凭证原始附件的要求, 使会计核算有据可依;加强货币资金的管理, 及时与银行对账, 确保账款相符。
(三) 切实履行国有出资人国有资产保值增值的责任。
清理待处理财产损溢时大部分涉及历史遗留问题, 能够减轻企业负担, 为国有企业公平竞争、建立现代企业制度创造条件。单位负责人应重视对债权债务的清理, 要建立健全财务管理制度、往来款管理制度, 对已经形成呆死账、长期挂账等历史遗留问题, 督促企业定期对债权债务进行清理、催收, 真实反映单位资产负债状况, 确保国有资产安全完整;单位主要领导要切实履行经济责任, 关注单位资金的运作管理, 对已不存在的往来款项报国资部门批准核销, 确保财务信息的真实完整。
五、国有企业财务检查方向需要与时俱进
伴随着国有企业改革的不断深入, 国有企业经营向着多样化、大型化、集约化发展, 经营模式也在不断创新。在企业发展过程中, 也会出现更多的财务以及经营上的新问题需要探讨、剖析和解决, 我们在基于企业、服务社会、为国有企业改革服务的理念下, 不断赋予财务检查新的内涵和功能。
参考文献
[1]余智梅.央企薪改:四大难题待解.国企[J], 2014 (09) .
[2]郭丹.探讨规范应付职工薪酬会计核算.经济视野[J], 2014 (21) .
2011年9月20日省测绘与地理信息局和省保密局一行三人来我队就涉密测绘成果保密进行了检查。检查组首先听取了分管领导作的专题汇报，对准备提交的资料逐项进行了检查，并对部门和生产及管理场所进行了现场检查。检查组首先肯定了我队对涉密测绘成果管理工作的重视，对涉密测绘资料保管及现场管理感到满意，并提出了以下宝贵意见和建议：
1、我队要求部门负责人不能在上网的电脑上保存涉密成果，检查发现有的电脑上保存有与工作相关的文档和资料，虽不涉密，但与涉密成果有联系。检查组的意见是上网的电脑上不要处理与工作相关的事务，对于要处理工作事务的台式机，建议安装双硬盘并用物理隔离卡进行隔离，实现一个硬盘用于上网，一个硬盘处理工作事务。
2、对于连接互联网的电脑与涉密电脑进行一般数据交换时，我队要求用经过登记备案并统一管理的U盘或用移动硬盘。检查组提出U盘或用移动硬盘在数据复制备份中有可能被不明病毒侵入，造成交叉感染导致泄密。建议将数据刻录成标准光盘或小容量光盘。
3、检查组建议测绘资料档案室宜采用密集式档案柜。
整改措施：
1、对处理与测绘工作相关事务的台式机安装双硬盘和物理隔离卡，实现上网时由上网硬盘启动系统，处理与测绘相关事务时由工作硬盘启动系统。相互由物理隔离卡隔离。
2、添置破碎机，统一销毁保存有涉密数据的刻录光盘。
3、考虑到测绘资料成果销毁后我队纸质资料不多，且保管场所也属临时，决定暂时不添置密集式档案柜。
关键词：上市公司,年度财务报表,审计意见
审计意见是注册会计师, 运用专业知识、技能和经验对财务报表进行审计并发表的旨在提高财务报表可信赖程度的一种专业鉴证结论。包括标准无保留意见和非标准意见, 后者具体包括带强调事项段的无保留意见、保留意见、无法表示意见和否定意见四种。2008年是上市公司实施新会计准则的第二年, 也是国内外经济环境发生深刻变化的一年, 全球金融危机对我国实体经济的影响不断加深, 上市公司面临的风险和盈利压力进一步增大。上市公司2008年审计意见是注册会计师运用新审计准则对按照新会计准则编制的财务报表发表的第二个年度审计意见。本文在对上市公司2008年报审计意见总体分析的基础上, 重点对非标准意见的具体类型、公布时间、在交易所及不同类型上市公司的分布状况进行了分析, 进一步印证和发现了一些有价值的现象。
一、上市公司2008年审计意见的总体分析
(一) 年报审计情况统计
根据中国注册会计师协会 (以下简称“中注协”) 发布的2008年年报审计情况快报统计, 截至2009年4月30日, 除*ST本实B (200041) 外, 全国1624家境内上市公司均如期披露了2008年年度财务报告 (以下简称“2008年报”) 。2008年报所出具的审计意见类型包括标准无保留意见、带强调事项段无保留意见、保留意见和无法表示意见, 没有公司被出具否定意见。其中, 1514家公司的审计报告为标准无保留意见, 占全部公司的93.23%;110家公司被出具了非标准审计意见, 占全部公司的6.77%, 其中, 75家公司审计报告为带强调事项段的非标准无保留意见, 占比4.62%;18家公司审计报告为保留意见, 占比1.11%;17家公司审计报告为无法表示意见, 占比1.04%。2006年、2007年、2008年上市公司年报审计意见具体情况如 (表1) 所示。与2006年、2007年相比, 无论是绝对数还是所占百分比, 2008年报审计意见中标准审计意见持续上升, 非标准意见百分比在2007年创下10年来新低 (7.69%) 后延续了这一良好势头。由此可见, 尽管非标准意见的具体类型存在不同情况, 2008年报审计意见总体要好于2006年度和2007年度。
资料来源:根据中注协公布的2006年、2007年和2008年上市公司年报审计情况快报整理。分别截止到2007年4月30日、2008年4月30日和2009年4月30日尚未披露年报的有:2006年, S*ST国瓷 (600286) ;2007年, *ST威达 (000603) 和*ST九发 (600180) ;2008年, *ST本实B (200041)
(二) 非标准意见审计现状
在自然灾害及世界金融危机影响下, 上市公司2008年整体业绩不如以往, 与2007年相比亏损面扩大了7.99%, 实现净利润数按年度同比减少了16.82%, 盈利能力大幅下降。而从审计意见来看, 2008年上市公司年报审计报告中非标准意见却在继续维持低水平下保持下降态势, 要好于以前年度。笔者认为, 主要原因有以下方面:第一, 公司治理效果进一步显现。自2007年3月展开公司治理专项行动以来, 通过查找自身治理结构中的问题和不足并实施整改, 绝大部分上市公司规范运作意识大大增强, 规范运作程度有大幅提高, 上市公司独立性得到增强, 信息披露透明度明显提高, 治理结构进一步完善, 治理水平与过去相比有了较大提高。据南开大学公司治理研究中心发布的2008年中国上市公司治理指数平均值为57.49, 较2007、2006、2005和2004年的56.85、56.08、55.33、55.02有显著提高。上市公司治理水平的提高, 提升了其整体质量, 也使其财务和经营状况有所改善, 从根本上减少了财务造假的可能性, 降低了非标准意见的比重, 导致审计意见类型的进一步改观。第二, 证监会和中注协监管加强, 上市公司和会计师事务所违规成本增加, 促使年报质量和审计质量提高。中国证监会为确保上市公司2008年报编制和财务信息披露符合新会计准则和财务信息披露规范的要求, 促进上市公司提高财务信息披露质量, 创新监管机制, 对年报编制和披露中易发生问题进行事前督导和专业指导, 共发出重大会计监管函件41份;印发上市公司执行企业会计准则监管问题解答3期, 涉及15个重大会计监管问题。同时, 证监会还统一部署上市公司2008年报的审计监管工作, 要求证监会派出机构对上市公司年报审计业务承接和计划制定、审计执行和证据收集以及完成审计工作等各环节对会计师事务所的执业行为进行全面督导。增强了上市公司2008年报的可信度, 促进会计师事务所提高审计质量。在加强督导同时, 中国证监会加大了处罚力度。2008年共出具行政处罚决定书50号, 涉及上市公司、会计师事务所等共35家, 涉及人员152人次。中注协进一步建立和完善执业质量检查制度, 对全国所有事务所开展周期性、系统性和全面性的执业质量检查。2008年, 中注协直接组织对具有证券期货从业资格会计师事务所的执业质量进行检查, 共检查20家证券资格事务所。强化会计师事务所的风险意识, 提升了执业质量。第三, 其他原因。报表使用者更加关注审计意见, 上市公司为避免被出具非标准意见而更倾向于采纳注册会计师的建议;会计师事务所质量控制加强, 注册会计师整体素质提升, 执业质量得到提高等。
二、非标准意见具体类型分析
(一) 带强调事项段的无保留意见
强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落, 并不影响已发表的审计意见。就非标准意见的类型来看, 带强调事项段的无保留意见数量较多 (75份) , 分别占全部审计报告的4.62%和非标准意见的68.18%。就提及事项的个数来看, 提及1个事项的有64份占85.33%, 提及2个事项的有10份占13.33%, 提及3个事项的有1份占1.34%。提及事项平均数为1.16个。就提及事项的内容来看, 注册会计师强调的最主要事项是“持续经营能力存在重大不确定性”, 有57份, 占76%, 而2006年、2007年该百分比分别为58.82%、68.14%。可以看出, 在全球金融危机背景下, 上市公司面临的风险和盈利压力增大, 影响持续经营的因素和风险进一步增多。提及证监会立案调查、涉及重大诉讼或仲裁和因其参股公司、合营公司、控股子公司造成的重大对外投资不确定性三类事项的都有6份。提及资产重组事项重大不确定性的有4份, 提及应收款项未来能否顺利收回存在不确定性的有2份, 提及其他事项存在重大不确定性的有8份, 这些事项包括无法取得财务报表的年初数的充分适当审计证据、大额担保、相关资产权属及房产交易事项具有重大不确定性、公司股权受让行为在未来是否能完成评估机构预测的现金流量的重大不确定性、尚未就一项交易终止后的责任及赔偿问题与交易对手达成一致意见、公司尚未完成资产置换协议中的规定、整改工作尚未验收完毕、公司搬迁损失补偿存在的不确定性等。该类型意见容易出现的问题, 主要是以强调事项段来代替其他类型审计意见, 从而迎合公司管理层的需求。为此, 新审计准则采用列举法, 明确提出了强调事项的两种情形, 即存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况和存在可能对财务报表产生重大影响的不确定事项。在百分比上, 该类型非标准意见较2006年、2007年下降较多, 可能反映注册会计师在风险意识和独立性方面有了较大提升。另外, 持续经营能力存在重大不确定性是该类型意见的主要强调内容。
(二) 保留意见
当财务报表就其整体而言是公允的, 但还存在对财务报表产生重大影响的情形时应出具保留意见的审计报告。保留意见也被视为注册会计师在不能出具无保留意见情况下最不严厉的审计报告。2008年对上市公司财务报表出具保留意见的审计报告共18份, 占全部审计报告的1.11%, 比2007年略有上升。就所涉及保留事项的个数来看, 涉及1个事项的有7份, 占38.89%;涉及2个事项的有10份, 占到55.56%;ST中农则涉及到4个保留事项。提及事项平均数为1.72个。从保留事项的具体内容分析, 提及审计范围受限, 无法获取充分适当的审计证据的有14份, 占77.78%, 其中:无法确认应收及预付款项的真实可靠可收回程度及资产减值计提合理性8份、无法合理确认长期股权投资的金额或影响3份、无法判断交易的必要性和合理性1份、无法确认预计负债计提金额的恰当性1份、无法判断全资子公司年末财务状况及本年度经营成果的真实性1份。排在第二位的是持续经营能力存在重大不确定性, 涉及9家公司, 其中主要是ST或*ST类公司, 如ST华光、ST松辽、*ST帝贤B、ST天龙、ST国药等。其他还包括监管部门立案稽查、证监
会行政处罚、相关资产转让尚未完成、诉讼等。具体情况见 (表2) 。
(三) 无法表示意见
注册会计师在审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛, 不能获取充分、适当的审计证据, 以至于无法对财务报表发表审计意见时, 应当出具无法表示意见的审计报告。2008年上市公司被出具无法表示意见17份。具体情况见 (表3) 。该类审计意见具有如下方面特点:被出具无法表示意见的17家公司全部涉及持续经营能力的重大不确定性问题。如S*ST兰光 (000981) 由于控股股东及关联方长期占用巨额资金无法归还、主营业务严重萎缩, 连续三年发生大额亏损、无法偿还到期债务, 银行借款全部逾期, 并已经涉及诉讼、主要子公司已停业等多个原因导致无法判断公司按照持续经营假设编制的2008年度财务报表是否适当;除海星科技外, 其他的16家都是ST或*ST公司, 具体包括10家ST公司、4家*ST公司、1家S ST公司和1家S*ST公司, 占到94.12%;提及事项平均数量远多于其他非标准意见。提及1个事项的有6家公司, 提及2个事项的有6家公司, 提及3个事项的有2家公司, 提及4个的有2家公司, 提及5个事项的有1家。平均每份报告提及事项数为2.18。提及事项平均数大于其他类型, 增加了审计报告的信息含量, 表明注册会计师在出具此类意见时需要收集更加充分适当的审计证据, 更需职业谨慎。同时也表明注册会计师只要符合准则规定、理由充分就敢于出具无法表示意见, 大胆对上市公司会计信息说“不”, 说明会计师事务所认真执行质量控制准则, 加强了自身风险控制, 注册会计师的风险意识得到增强;在审计范围受限事项中, 提及无法获取充分适当审计证据判断资产或负债的真实、准确、完整、公允性的较多, 有5份, 是该事项中的主要内容。如*ST北生 (600556) , 因无法实施必要审计程序获得充分、适当的审计证据判断部分应收款项、其他应收款项的真实性、部分在建工程的价值以及部分借款的资金流向被出具了无法表示意见。总之, 导致上市公司被出具非标准意见的最主要原因是持续经营能力存在重大不确定性。2008年上市公司审计报告中共有83份提及持续经营问题, 占全部非标准意见的75.45%, 而此百分比2007年为69.67%, 2006年为47.65%, 可见持续经营问题已经越来越成为影响我国上市公司审计意见类型的第一位因素。其他主要原因还包括由于审计范围受限, 无法获取充分、适当的审计证据 (27份非标准意见提及, 占24.55%) , 重大诉讼或仲裁 (9份非标准意见提及, 占8.18%) ,
三、非标准意见公布时间分析
(一) 非标准意见月度发布分析
国内外学者已经进行的大量研究证明, 国内外股票市场都存在“好消息早, 坏消息晚”披露的基本规律, 标准无保留审计意见公司也较非标准无保留意见的公司更及时地披露其年度报告。从2008年度报告公布情况来看, 2009年1月共发布年度报告10份, 其中2份非标准意见均为带强调事项段的无保留意见, 占到20%;2月共发布年度报告151份, 其中的非标准意见包括带强调事项段无保留意见5份 (3.31%) , 无法表示意见1份 (0.66%) ;3月共发布年度报告640份, 其中的非标准意见包括带强调事项段无保留意见14份 (2.19%) , 保留意见1份 (0.16%) ;4月共发布年度报告823份, 其中的非标准意见包括带强调事项段无保留意见54份 (6.56%) , 保留意见17份 (2.07%) , 无法表示意见16份 (1.94%) , 具体见 (表4) 。
(二) 非标准意见旬发布分析
从各月审计意见发布的比率看, 1-4月每月发布数分别占总报告数的0.62%, 9.30%, 39.41%, 50.67%;每月发布的非标准意见占全部非标准意见的比率分别为1.82%, 5.45%, 13.64%, 79.09%。即在超过半数审计意见集中在4月份发布的前提下, 近80%的非标准意见更是集中在4月发布。4月份发布了823份审计报告, 占全部审计报告的50.67%, 发布的非标准意见审计报告87份, 占全部的79.09%, 其中发布的对上市公司有较大不利影响的非标准意见类型 (保留意见和无法表示意见) 分别占到全部的94.44%和94.12%。对4月份进一步按旬分析如 (表5) 。由 (表5) 可知, 4月份各旬发布审计报告占总报告百分比依次为10.96%、13.36%、26.35%, 即越接近年报公布截止日, 发布的年报数量越多;就非标准意见而言, 4月各旬发布的非标准意见占全部非标准意见的百分比依次为7.27%、9.09%、61.82%, 即非标准意见 (特别是对上市公司有较大不利影响的保留意见和无法表示意见) 更倾向于在年报公布截止日的最后发布。
四、非标准意见在交易所与上市公司的分布分析
(一) 非标准意见在沪深两市的比较
(1) 主板市场与中小企业板市场的比较。截止2008年12月31日, 深沪两市主板市场上市公司总数为1351家 (不含未在法定期限内发布年报的公司, 以下同) , 被出具非标准意见共107份, 占7.92%, 其中带强调事项段无保留意见74份, 占5.48%;保留意见17份, 占1.26%;无法表示意见16份, 占1.18%。深市中小企业板上市公司总数为273家, 被出具非标准意见共3份, 占1.10%, 其中带强调事项段无保留意见1份, 占0.37%;保留意见1份, 占0.37%;无法表示意见1份, 占0.37%。由此, 单就审计意见而言, 中小企业板市场要明显好于主板市场。原因在于, 金融危机对中小板的实际影响程度低于预期。中小板公司仍然保持良好的持续经营能力和较高的资产质量。中小板的整体业绩、股价表现明显优于全A股、规模以上工业企业或一般中小企业水平。 (2) 两个交易所的比较。截止2008年12月31日, 上海证券交易所上市公司总数为864家, 被出具非标准意见共67份, 占7.75%, 其中带强调事项段无保留意见44份, 占5.09%;保留意见14份, 占1.62%;无法表示意见9份, 占1.04%。深圳证券交易所上市公司总数为760家 (其中主板市场487家, 中小企业板市场273家) , 被出具非标准意见共40份, 占8.21%, 其中带强调事项段无保留意见30份, 占6.16%;保留意见3份, 占0.62%;无法表示意见7份, 占1.44%。总体来讲, 沪市上市公司审计意见要稍好于深市上市公司;而就非标准意见具体类型看, 除保留意见外, 其他两种非标准意见沪市也比深市要好。
(二) 非标准意见在亏损及股改未完成公司的分布
截止2008年12月31日, 沪深两市 (含主板和中小企业板) 共有亏损及股改未完成公司173家, 其中, ST公司84家。*ST公司54家。S公司指未在规定期限内完成股份制改造的上市公司, 共35家, 具体分为非ST、*ST公司和ST、*ST公司。前者沪深两市只有5家, 而后者占到未完成股改的绝大多数, 共有30家, 其中沪市8家, 深市22家。两类公司在沪深两市的具体分布及审计意见类型见 (表6) 。由 (表6) 知, ST、*ST公司共有138家, 被出具标准意见78份, 占56.52%, 60家公司被出具了非标准意见, 占43.48%, 远远超出非ST、*ST公司的3.36%, 其中带强调事项段无保留意见39份, 占该类意见全部的52%, 保留意见7份, 占该类意见全部的38.89%, 无法表示意见14份, 占该类意见全部82.35%。即超过半数的带强调事项段无保留意见及绝大多数无法表示意见都集中于ST、*ST公司。无论是ST还是*ST公司都属于财务状况恶化、经营成果不佳的上市公司, 其经营存在很大的风险, 管理层财务造假的可能较大, 被发表非标准意见的机率也较高。未在规定期限内完成股份制改造的非ST、*ST上市公司, 沪深两市只有5家, 分别是沪市的S佳通 (600182) 、S前锋 (600733) 、S上石化 (600688) 、S仪化 (600871) 和深市的S延边路 (000776) , 它们股改未完成的原因主要是大股东与流通股东分歧, 流通股东否决股改程序等, 非自身状况不佳。因此, 它们全部被出具了标准意见的审计报告。而与之境况不同的是S ST公司和S*ST公司, 它们在未股改的上市公司中占到绝大多数, 主要原因在于公司自身不具备股改条件, 资不抵债, 在大股东没有好的资产注入情况下, 只能坐等别的公司来救援等, S*ST陕长岭 (000561) 即是一个典型例子。正由于自身财务状况不佳, 经营风险大, 在未完成股改的30家ST、*ST公司中, 被出具非标准意见17份, 占到半数以上 (56.67%) , 其中包括15份带强调事项段无保留意见和2份无法表示意见。可见, 对于未完成股改的非ST、*ST公司和ST、*ST公司之间由于公司自身经营状况原因, 对它们出具的审计意见存在较大差异, 特别是对于未完成股改的ST、*ST公司, 由于存在很大风险, 注册会计师在审计时应严格执行风险导向审计程序, 保持职业谨慎, 对风险实施有效控制。再从非标准意见类型来看, 在被出具带强调事项段无保留意见的75家公司中, ST、*ST、S ST、S*ST公司就有54家, 占到72%。在被出具的保留意见的18家公司中, 有ST、*ST公司7家, 占38.89%。被出具无法表示意见17家公司中, 除海星科技外, 其他的16家都是ST、*ST、S ST、S*ST公司, 更是占到94.12%。进一步印证了财务状况恶化、经营成果不佳的上市公司可能被发表非标准意见的现象。
五、结论与建议
(一) 结论
上市公司2008年审计意见整体上仍然好于以前年度, 在出具的非标准意见中持续经营问题显著, 且非标准意见审计报告集中于年报公布截止日的最后公布, 时间集中度高;另外, 单从审计意见看, 中小企业板较主板公司好, 沪市较深市好;从公司类型上, 非标准意见集中于ST、*ST公司和未完成股改的ST、*ST公司。
(二) 建议
从对2008年审计意见的分析中, 笔者提出建议。第一, 加强对持续经营不确定性问题的研究与关注。2008年度报告中, 导致上市公司被出具非标准意见的最主要原因是持续经营能力存在重大不确定性。全部非标准意见的审计报告中共有83份提及持续经营问题, 占到75.45%, 此比例在2006、2007年分别为47.65%、69.67%, 可见持续经营问题已经越来越成为影响我国上市公司审计意见类型的第一位因素。2006年至2008年涉及持续经营不确定性的审计意见如 (表7) 。随着市场经济深入发展, “优胜劣汰”的市场竞争法则必将得到体现, 不能持续经营面临停业甚至破产是现在及将来一些公司不可避免的选择, 也是审计中需要重点关注的领域。关于持续经营对审计报告的影响, 审计准则及指南列举了财务、经营和其他三个方面导致注册会计师对被审计单位持续经营产生重大疑虑的事项或情况, 而由于不能涵盖所有情况及具体现实情况的复杂性, 审计实践中主要依靠注册会计师的职业判断。据本文的统计, 2006-2008三年中上市公司涉及到持续经营问题的非标准意见审计报告, 共有239份, 占全部非标准意见审计报告的62.73%, 其中带强调事项段无保留意见最多, 共169份, 占70.71%, 其次是无法表示意见46份, 占19.25%, 保留意见24份, 占10.04%, 没有否定意见, 出具的带强调段无保留意见的比例远高于其他类型非标准意见。这种情况的发生, 可能表明注册会计师在审计工作中没有严格保持独立性, 与被审计单位管理层达成了某种默契, 以强调事项段来代替其他类型审计意见。目前我国实施的外部审计制度, 实质上是由管理层聘请注册会计师, 公司管理层有很大自主选择权, 而会计师事务所之间竞争激烈, 如果注册会计师严格保持独立性和遵循审计准则, 发表的审计意见对被审计单位不利, 则面临解聘危险。既规避审计责任, 又为管理层接受, 出具带强调事项段的无保留意见不失为注册会计师的“最佳选择”。另一方面也表明, 在持续经营问题的审计中, 注册会计师的专业判断还有待进一步提高。因此, 鉴于持续经营问题在审计意见中的影响巨大, 政府监管部门应加强相关理论研究, 制定更加具体和更具有操作性的实施细则;同时, 应加强对因非持续经营问题而出具非标准意见恰当性的监管。第二, 加强对非标准意见上市公司年报披露及时性的监管。准确及时的公司业绩信息是报表信息使用者进行有效决策的主要依据, 而仅依靠其自身去判断和获取存在一定难度。在此方面, 作为外部经济监督的注册会计师起到至关重要作用, 审计意见的作用即在于提高财务报表的可信赖程度。在现行预约披露年报时间的制度下, 年报披露时间存在着相当大的弹性空间 (120天) , 被出具非标准意见的公司管理层有很大可能性来故意推迟披露或择机披露含审计意见的年报。本文第三部分的统计显示, 非标准意见特别是对公司有较大不利影响的非标准意见集中于年报公布截止日的最后公布, 也验证了这一点。这必然大大增加了投资者进行决策的不确定性。因此, 证监会等政府监管部门在加强监管的同时, 应进一步完善相关披露制度, 减少管理层故意推迟公布年度报告的机会, 保护投资者利益。第三, ST、*ST公司及未完成股改的ST、*ST公司应作为重点关注的审计领域。由于财务状况差, 经营风险大, ST、*ST公司及未完成股改的ST、*ST公司财务造假的动机很大。从本文的统计可以看出, ST、*ST公司中非标准意见的比例大大超出了非ST、*ST公司, 非标准意见中超半数的带强调事项段无保留意见及绝大多数无法表示意见 (14/17) 都集中于ST、*ST公司。未完成股改的ST、*ST公司也占据了股改未完成公司的全部非标准意见。因此, 注册会计师在审计中应将此两类公司作为重要的风险控制领域, 保持足够的职业谨慎和应有的职业怀疑, 以降低审计风险, 发表恰当的审计意见。
数据来源:根据中注协发布的2006、2007、2008三年审计快报整理。注册会计师出具的持续经营不确定性审计意见 (going-concern opinion) , 简称GCO.
参考文献
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[2]巫升柱、王建玲、乔旭东:《中国上市公司年度报告披露及时性实证研究》, 《会计研究》2006年第2期。
[3]陈斌、陈华敏:《金融危机对中小企业板上市公司影响分析》, 深圳证券交易所2009年。
