租赁会计论文（精选7篇）
2014租赁的会计处理以及租赁的税务处理
租赁一般采用融通设备使用权的租赁方式，以达到融通资产的主要目的。对出租人来说，它是一种金融投资的新手段，对承租人来说，它是一种筹措设备的新方式。那么，它在会计处理上和税务处理上有哪些不同呢?
租赁的会计处理
按照我国的会计准则，满足以下一项或数项标准的租赁属于融资租赁：
(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人;
(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权;
(3)租赁期占租赁资产可使用年限的大部分(通常解释为等于或大于75%);
(4)租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于(通常解释为等于或大于90%)租赁开始日租赁资产原账面价值;
(5)租赁资产性质特殊，如果不做重新改制，只有承租人才能使用。
租赁的税务处理
1.我国所得税法的有关规定
http:///
(1)以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除;
(2)以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。
2.税法的分类
税务上采用会计准则对于融资租赁(资本化租赁)和经营租赁(费用化租赁)的分类方法和确认标准。
既然是一项融资行为, 则必然相应地发生融资费用, 具体可以分为两部分:一是初始直接费用, 即在租赁谈判和签订租赁合同中发生的、可直接归属于租赁项目的费用, 通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。二是承租人随同设备价款一起归还给出租人的利息费用, 即租赁最低付款额的现值高于资产公允价值的部分。
对于初始直接费用的会计处理, 目前有两种方法:一是在其实际发生时确认为当期费用, 借记“管理费用”, 贷记“银行存款”或“现金”等科目;二是将初始直接费用列为投资净额的附加项目予以递延, 在租赁期内按与利息收入的相同比例作为各期费用入账。对于承租人应付的利息部分的处理方法可采用实际利率法、直线法或年数总和法。
不论是初始直接费用还是利息费用, 都是为了融资行为而发生的, 虽然二者实际支付的时间会不一致, 但就其本质而言并无太大差异, 对于初始直接费用来说, 其支出带来的收益并不局限于支出当期, 而是为整个租赁期服务的, 因此, 对其采用递延法在各期合理分摊入账, 充分体现出“实质重于形式”的原则, 成为本文论述的要素之一。对于随同设备款项一起支付给出租人的利息费用, 由于尚未支付的设备款项在逐年递减, 则每期应承担的利息费用也应该逐期递减。因此, 对于租赁产生的利息费用的处理采用直线法显然是不合适的, 不符合“配比”原则, 又由于融资租赁的融资性质较为突出, 可见以出租人公布的内含利率来运用实际上利率法, 集中体现出“配比”原则和“权责发生制”原则, 成为本文论述的要素之二。
下面通过一个实例的具体会计处理方法对初始直接费用的递延法和利息费用实际利率法的结合使用体现出的优越性进行论述。
例:A公司于×5年1月1日出租一台设备给B公司, 该设备的公允价值为50000元, 租赁期为3年。A公司在办理出租业务时花费的直接费用为4460元, A公司将此笔费用计入了应收租赁款中, A公司要求的内含利率为10%, 要求B公司于年末按21900元的年租赁费缴付租金。
从A公司的立场看, 初始直接费用是由于B公司的租赁请求产生的, 应当由B公司全部承担从而变成B公司融资费用的一部分。因此, B公司应付租赁款的总数额为54460元, 即设备公允价值与初始直接费用之和, 正好为年租金21900元与内含利率10%及三年期年金现值系数的乘积, 即54460=21900× (P/A, 10%, 3) =21900×2.4869, 那么A公司确认的最低租赁收款额为54460元。
从B公司的立场看, 初始直接费用与利息费用一样, 都是融资费用, 因此可以理解为实际应付的租赁款仅为50000元, 只是出租方为了收回由于租赁请求产生的初始直接费用而提高了实际内含利率。我们可算出A公司实际内含利率为15%, 设实际内含利率为I, 从等式50000=21900× (P/A, I, 3) 中得I=15%。B公司对于此项租赁业务进行相关的数据计算如下表:
注: (1) ×7年应将剩余租赁款付清, 即付清×6年末实际应付租赁款19040元。 (2) ×7年应将账面应付租赁款结转完, 即结转×6年末名义应付租赁款19907元。 (3) ×7年实际利息费用应倒挤得出, 即21900-19040=2860元。 (4) ×7年名义利息费用应倒挤得出, 即21900-19907=1993元。
表内第 (2) 栏数据表示B公司按租赁资产面值50000和15%的利率计算的每年应承担的全部融资费用。
第 (3) 栏数据则是A公司确认的最低租赁收款额的现值54460按10%的利率计算的每年获得的利息收入。
第 (4) 栏数据和第 (5) 栏数据分别表示在两个利率下各年归还的本金。
第 (6) 栏数据是B公司每年应承担的初始直接费用。由于实际支付的利息与名义利息的合计数相差4460元, 则每年实际利息与名义利息之间的差额就正好是B公司应分摊的初始直接费用。
第 (7) 栏数据表示B公司每年支付租金后, 逐年递减的尚欠的设备本金。
第 (8) 栏数据表示A每年收到租金后, 逐年递减的最低租赁收款额的剩余部分。
B公司根据以上表格中数据作相应的会计处理:
(总第561期) Times 1.取得资产时, 承租人通常将租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值, 将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值, 将二者之间的差额记录为未确认融资费用。因此, B公司首先作资产入账分录如下:
由于初始直接费用对于B公司而言, 也是融资费用的一部分, 因此将每期应负担的初始直接费用与利息费用一起计入“财务费用”, 那么还应作以下分录:
这一分录反映出初始费用作为融资费用的本质特征, 充分体现了“实质重于形式”的原则。
B公司×6年和×7年的会计处理:
A公司则应对此项业务作以下会计处理:
若将每年收到的租金抵消应收租赁款, 三年后“应收租赁款”借方累计发生额为54460元, 而贷方累计发生额为65700元, 则产生贷方余额11240元 (65700-54460) , 而这部分差额正好是54460元的应收租赁款按10%的内含利率计算出的利息总额, 也就是说A公司每年收到的应收租赁款中都包含了利息收入成分, 因此, A公司应该将每年末收到的租金中超过设备应收款的部分确认为主营业务收入。则A公司×5年年末收取租金时还应作如下分录:
对于A公司而言, 初始直接费用虽已垫支, 但可以从B公司全金融inance NO.8, 2014 (Cumulativety NO.561) 部收回, 则用以下分录表示其以费用的形式支出, 又以收入的形式收回。
这样, A公司于×5年年末收回的金额中共确认了“主营业务收入”7500元, 正好等于设备本金50000元按15%的内含利率计算出的实际利息收入。由此笔分录还可以看出A公司将垫支的初始直接费用看成是整个租赁期间应分摊的费用形式, 分期确认, 严格遵循了“配比”原则和“权责发生制”原则。
需要说明的一点是, A公司三年确认的主营业务收入总额虽为15700元, 但其垫支的初始直接费用4460元的收回仅只能理解为成本的收回, 并没有产生资金的时间价值。所以A公司实际的净利息收入仍然是11240元 (15700-4460) 。
×6年和×7年的会计处理:
在对融资租赁初始直接费用的处理中, 采用递延法和实际利率法的结合只是一种选择。现阶段, 包括我国在内的许多国家仅仅将其在支付时确认为当期费用, 简化处理。但是如果将它以递延法处理并结合实际利率法分析, 那么对于反映融资租赁活动的融资性质就很到位了, 这对“实质重于形式”原则、“配比”原则和“权责发生制”原则的运用也体现得很充分。希望笔者建议的融资租赁初始直接费用的会计处理会对我国会计实务的发展有一定积极影响。
参考文献
[1]赵德武.财务管理.北京:高等教育出版社, 2000年7月版.
[2]陈信元.财务会计.北京:高等教育出版社, 2000年7月版.
[3]阎达五, 耿建新, 戴德明.高级会计学.北京:中国人民大学出版社, 2002年9月第2版.
[4]中国注册会计师协会.会计.北京:中国财政经济出版社, 2013.
[5]王盖君.融资租赁业务案例分析.财会月刊.2009;4.
【关键词】租赁会计；实物借贷；租赁交易；折现率
我国现代租赁行业的发展是从改革开放20世纪80年代初期开始的。中国东方租赁公司作为我国第一家专业性的中外合资租赁公司，在1981年4月正式成立。直至今日，我国租赁行业的发展已经经历了30多年的历程。在当前国家政策的大力扶持下，我国融资租赁行业逐渐进入发展的浪潮中，并且预计在未来一年之内超越美国，成为全球首位租赁大国。当前，我国融资租赁的发展局面逐渐朝着多模式共存、内外投资并存的方向进行。
然而我国租赁业务管理依然存在很多缺陷亟待解决。当前，虽然我国已经成为世界上仅次于美国的经济体国家，但我国的本质依然属于世界最大的发展中国家，未能形成较为完善而成熟的资本交易市场，并且对租赁行业的立法也较为缺乏，在贸易、税收等方面的配套制度及相应监督机制较少。此外，我国租赁的形式总体上来说是非常单调的，现阶段主要的融资租赁就是直接开展融资租赁，且租赁的方式也难以享受到减免等方面的优惠政策。从总体上来说，我国租赁行业的发展起步较晚，所以在会计准则方面依然存在很多不足之处。
一、我国当前租赁会计准则存在的问题分析
租赁会计准则的颁布和实行，大大促进了我国租赁业务的全面发展。在现行的租赁会计准则指导下的会计操作水平大大提升，并且在会计信息的可靠性和相关性方面也有很大的提升。虽然我国现阶段的租赁会计准则取得了很大的发展与进步，但在实践的过程中依然存在很多不合理的地方。
（一）租赁分类标准不合理
在现行的《企业会计准则第21号—租赁》中有明文规定，出租人和承租人都应当在租赁开始的当日划分租赁为经营租赁和融资租赁。在《企业会计准则第21号—租赁》指南中规定第三条标准中多数都掌握在租赁期，并且占据整个租赁资产使用寿命的3/4甚至以上。准则规定经营租赁是不包含融资租赁之外的其他类型的租赁。同时，对于承租人来说，通过经营性租入资产并不需要将其纳入资产负债表之中，因而就不必作为自有资产进行核算，然而融资性租入资产则应当考虑纳入资产负债表之中进行核算。
一方面，在我国，最低租赁收款额是等价于最低租赁付款额与第三方资产余值之和，这个第三方资产余值和出租人、承租人是没有任何关系的。所以，当出现该第三方资产余值之时，就说明最低租赁付款额和最低租赁收款额是不等价的，二者的现值也就是存在差异的。依据《企业会计准则第21号—租赁》中的规定而言，就同一笔租赁交易来说，租赁双方在判断业务方面的水平是存在差异的。
另一方面，由于融资租赁和经营租赁在会计处理方面存在一定的差别，承租人通常依据自身的喜好而选择经营租质。由于经营租赁过程中，企业能够获得表外的融资，从而使得自身的财务杠杆风险在很大程度上得到降低，实现了对资本结构进行合理调整的目的，最终有效压缩了资金的成本。而相对于承租人来说，出租人则依据自身的偏好选择融资租赁。由于对出租人而言，融资租赁的过程中，所有和租赁资产有关的风险都向承租人一方进行转移，作为出租人是不需要承担这一部分的风险的。正是在这种偏好不同的条件下进行合同签订的时候，租赁双方就会将租赁会计准则中存在漏洞与缺陷找出来，从而尝试在博弈的过程中设计一份让租赁双方都没有异议的租赁合同。租赁会计准则中一些量化的标准，为出租人和承租人设计合同时提供了足够的余地。这些标准虽然看起来十分精确、严密，但在实际业务中具有很大的主观性，因而往往会受到规避和操作。例如，承租人能充分利用第三条判断标准中的有关量化规定，刻意制定出一个低于租赁资产使用受限的3/4的期限，从而规避了财务报表在融资租赁方面的缺陷。而作为出租人的行为则恰恰是相反的，其会选择很多种灵活多变的方式尽可能使租赁期限和租赁资产使用寿命的3/4相互等价。例如，在施乐公司发生的财务舞弊案件之中，该公司就充分利用了这种量化标准对背后的利润进行操控与监管。该公司旗下的子公司中使用的复印机使用期限为5年。而在进行租赁合同签订时，复印机使用寿命定为3年。然而该公司却故意将其寿命估算为4年，从而是复印机出租使用期限和经济寿命的3/4保持一致，最终使得销售收入得到夸大。
（二）折现率方面的缺陷
在我国《企业会计准则第21号—租赁》中有明确规定，承租人在对最低租赁付款额进行计算时，可以取得出租人租赁内含利率的，可以将内含利率作为租赁的折现率，不然就应当将租赁合同规定好的利率作为折现率。如果在租赁合同中没有对利率进行规定，并且承租人未能取得租赁内含利率时，就应当通过同期银行贷款利率作为最终的折现率。
所谓的租赁合同规定利率，就是指是租赁双方在协议的规定下，事先拟好的双方都能够接受的相对合理的一个利率。从表面上来看，租赁合同规定中的利率是公平的，然而对双方的操作都提供了一定的空间。上述文中已经提到，承租人偏向于选择经营租赁，所以在进行合同利率制定时，承租人通常都会和出租人进行协商，从而将折现率设计得很高，而出租人则往往为了进行开拓业务空间，从而不反对承租人的意愿。这样一来，最终制定出来的折现率就会进一步拉低最低租赁付款额的现值，最终导致融资租赁的业务性质逐渐转变为经营租赁，为承租人带来很大的经济利益。
（三）关联方的租赁交易规定不明确
当前，对于有关于关联方之间开展的租赁业务，我国在很多规定条文中并没有明确作出规定。尤其是准则中没有明确规定，如果租赁双方有一定关联关系时，如何使得最低租赁的收款额和付款额降低，从而就可能造成关联双方共同利用开展的租赁业务对纳税所得额和会计利润进行操纵。和其他性质的交易有所不同，融资租赁并非是一次性付款的，而是分为很多期付款，其交易的整个过程具有很大的隐蔽性。加上各类租赁资产在市场价格方面的变动较为频繁，从而弹性较大，一些集团内部就能够充分利用关联方产生的交易，对于租赁价格弄虚作假，实现利润操纵的目的。例如，当X公司上市后与其的利润并不十分理想时，而母公司作为出租方就能够将租金适当调低，从而有效降低了X公司的租赁费用，进一步提升了企业的利润。除此之外，X公司也同样能够充分利用其出租方的特殊身份，将租金调整至远远高出的市场价格，从而向集团内的其他一些公司进行出租，进而也能够在一定程度上提升利润。而如果关联方所属的地域在所得税率方面存在差异时，则就应当通过租赁交易的方式实现纳税额压缩的目的。例如，X公司所得税率要比统一集团旗下的Y公司高一些，此时A公司就能够通过高价将Y公司的资产进行租入，从而降低了自身的利润，而此时Y公司的利润有所提升，进而实现了利润所得税率的转移。
二、对租赁会计准则问题提出的应对策略
（一）租赁分类方面的应对策略
一方面，租赁双方在对待同一笔租赁交易分类标准不一致时，租赁会计准则应当明确作出规定，就是从出租人租赁人的视角进行分析判断。笔者认为，不妨从承租人的角度进行考虑，从而进行科学的标准划分。由于承租人在整个租赁业务中是占据主导地位的，其也是整个租赁交易的源头，所以以承租人的租赁分类作为标准较为合理。另一方面，在对待准则中实务中量化标准容易受到操作等问题，能从下述两个方面对这种操作行为进行解决：第一，建议在分类的准则中加入这一句话：“对承租人而言，若租赁资产为公司生产经营的主要资产在，则应当将其开展的租赁业务视为融资租赁。”第二，可以建议将判断标准取消，将经营租赁和融资租赁的界限模糊化，这一点也是国际会计准则理事会在2010年8月份发布的国际会计准则中有关租赁业务的关键内容。而正是经营租赁和融资租赁之间的明确区分，造成现行的租赁模式显得十分繁琐和复杂，并且在实际的业务操作中难以进行性质定界。要切实解决这些方面的问题，国际会计准则委员会及美国财务会计准则委员会制定出全新的、统一的租赁会计处理方式，最终确保在资产负债表中将租赁交易中涉及到的负债及资产都清晰体现出来。
（二）折现率方面的应对策略
租赁合同问题造成在实际业务操作中的利润操控现象较为泛滥，因而建议将租赁合同利率取消。美国会计准则和国际会计准则都倾向于选择增量借款利率和出租人内含利率作为折现率。由此可以看出，我国准则中所规定的折现率中租赁合同利率是多余的，没有必要选择租赁合同利率作为最终的折现率，这主要是因为：第一，出租人租赁内含利率往往能够体现出其支付的实际筹资成本。第二，在取得银行同期贷款利率方面较为容易，并且往往都低于租赁内含利率，依据银行同期贷款利率计算出来的最低租赁付款额现值是相对较大的，并且也符合相关标准，从而能有效防止企业改变租赁性质的行为。因此，为了进一步将操纵空间减少，使其与经济的实际性质更加符合，并且保持和国际趋同，取消租赁合同利率是较为合理的。
（三）对关联方租赁交易规范的应对策略
通过租赁刮关联交易而事实利润操纵，这是长期以来一直存在的问题，为了进一步强化对关联双方交易的约束力度，应当在租赁会计准则之中增加这方面的明确规定，尤其是对于关联双方之间开展的租赁业务定价问题。例如，对在对最低租赁付款额和收款额方面，能够与非关联双方的金额进行参考，同时可以确定差异的具体范围。除此之外，还应当加强对关联双方教育的披露性。例如，可以要求企业在租赁交易之前详细谈好基本定价要素以及利润总额中关联交易利润的比例等，同时还应当对一些公司在关联双方租赁交易方面增加披露。除此之外，强化对违规公司的惩罚力度。在现行的《租赁法》中，应当对采用租赁业务实行的利润操控关联双方的经济及法律责任进行追究，强化经济制裁的力度。
（四）我国未来租赁会计准则的发展展望
当前，国际会计准则理事会颁布的《租赁》（征求意见稿）引发了业界内外的激烈讨论本次修订意见将租赁分类取消，对各种不同类型的租赁业务会计核算进行取消，从而在一定程度上提升业务会计信息的实用性、可信度及透明度。然而中国有很多组织都反对此次修订方案，认为融资性租赁业务发展到一定阶段的产物就是经营性租赁，一旦会计处理方式不具备经营性租赁的特征，则经营性租赁业务就不存在发展的空间。我国租赁行业可能会由于经营租赁负债存在的表内化现象而对企业借贷行为产生影响，造成一定程度上租赁规模的缩水，有关租赁公司竞争力也可能在这方面受到影响。然而在我国当前现实环境的影响下，国际会计准则与中国会计准则在实质性方面存在逐渐趋同化，一旦国际新的租赁会计准则颁布并实行，则我国的租赁会计准则也应当随之进行调整与修改。未来租赁会计准则的修改与完善是必然的趋势，但要想对我国现行的租赁会计准则进行完善，还应当积极借鉴国外优秀经验，同时充分结合我国的国情，对我国租赁会计准则和国际租赁会计准则趋同的进度表与路线图进行科学安排，并且与监管部门、财务部门及立法部门共同讨论制定新的条款，为我国租赁业的长久稳定发展打下坚实的根基。
三、结语
近些年来，我国经济的发展一直势头良好，然而依然存在很多方面的问题亟待解决，而通过扶持租赁业的发展则能够发挥一种十分特殊的作用和标准。我国近年来租赁会计获得了长足的进步，并且逐渐实现了和国际租赁会计准则的接轨。为此，我国在大力发展租赁业的同时，更应当深入对租赁会计的研究，强化租赁会计准则的实务操作性，并且要推动我国租赁业的发展趋同于国际的发展不掉，最终实现租赁会计对租赁行为发挥良好的指导作用，让规范的租赁会计准则更快地促进我国租赁业的壮大及发展。
参考文献
[1]刘红兵，胡智超.租赁会计准则问题研究——对IASB准则征求意见稿的分析[J].财会月刊，2011，（21）：19-21.
[2]郑贤龙，汪祥耀.国际租赁会计准则最新发展及启示[J].财政监督，2014，（5）：19-24.
[3]董佳铭.国际租赁会计准则的发展动态——兼论我国的适用性[J].新会计，2014，（3）：50-52.
[4]张飚.国际租赁会计准则的发展动向及对我国的启示[J].西部金融，2014，（8）：53-56.
[5]刘玲.浅析租赁会计准则“征求意见稿”的优缺点[J].中国乡镇企业会计，2012，（7）：18-20.
[6]王世玉，申军学.租赁会计准则应用面临的问题及对策探讨[J].中国证券期货，2012，（8）：126.
[7]吕小月，李梅香，宋丽丹.国际租赁会计准则的发展动态及执行难点分析[J].金融会计，2012，（10）：28-31.
[8]何敬.国际会计租赁准则变化对我国融资租赁行业的影响[J].西南金融，2013，（1）：66-71.
[9]方燕.现行租赁会计准则的缺陷及改进建议[J].中国管理信息化，2015，（6）：19-20.
1.资产余值
资产余值是指租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。
2.担保余值
对于承租人而言，担保余值是指由承租人或与其相关的第三方担保的资产余值;
对于出租人而言，担保余值是在承租人担保余值的基础上加上独立第三方担保的资产余值。
3.最低租赁付款额(区分两种情况)
(1)租赁合同没有规定优惠购买选择权
最低租赁付款额=各期租金之和+承租人或与其相关的第三方担保的资产余值
(2)租赁合同规定有优惠购买选择权
最低租赁付款额=各期租金之和+承租人行使优惠购买选择权而支付的金额
4.最低租赁收款额
最低租赁收款额=最低租赁付款额(承租人)+独立第三方担保的资产余值
5.租赁内含利率
租赁内含利率是指在租赁开始日使最低租赁收款额与未担保资产余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。
6.或有租金
或有租金是指金额不固定、以时间以外的其他因素(销量、营收等)为依据计算的租金
7.初始直接费用
初始直接费用是指在签订租赁合同过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用
8.履约成本
履约成本是指在租赁期内为租赁资产的正常使用而付出的各种费用，比如人员培训费、维修费、保险费等
ps：定义有点多，但是没办法，你还是得记住呀~~
二.融资租赁中出租人的会计处理
1.在租赁开始日
出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额作为长期应收款的入账价值，同同时记录未担保余值;将最低租赁收款额及未担保余值之和与融资租赁资产的公允价值和初始直接费用之和的差额确认为未实现融资收益;租赁资产公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。
会计分录：
借：长期应收款——应收融资租赁款(最低租赁收款额)
未担保余值
营业外支出(租赁资产公允价值小于账面价值)
贷： 融资租赁资产
银行存款(初始直接费用)
营业外收入(租赁资产公允价值大于账面价值)
未确认融资收益
2.租赁期间
未实现融资收益应当在租赁期内各个期间进行分配，出租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资收益和租金收入。
借：银行存款
贷：长期应收款——应收租赁款
借：未确认融资收益
贷：租赁收入
3.租赁期届满时
租赁期届满时出租方收回租赁资产的会计处理需要区分4种情况进行处理
(1)收回租赁资产且存在担保余值，不存在未担保余值的情况
借：融资租赁资产
贷：长期应收款(担保余值)
如果收回租赁资产的价值低于担保的余值，应该向担保方收取的损失补偿
借：其他应收款
贷：营业外收入
(2)收回租赁资产存在担保余值，同时存在未担保余值的情况
借：融资租赁资产
贷：长期应收款(担保余值)
未担保余值(未担保的资产余值)
存在补偿金的情况同上
(3)存在未担保余值，不存在担保余值
借：融资租赁资产
贷：未担保余值
(4)担保余值和未担保余值均不存在
只需要做备查登记
租赁期届满承租人收购租赁资产的情况
(1)阻力期届满时，承租人形式了优惠购买选择权
借：银行存款
贷：长期应收款—应收租赁款
如果存在未担保余值
借：营业外支出
一、“营改增”对融资租赁企业会计处理的影响
1.对于出租方的影响。“营改增”政策的落实对于出租方的影响主要是在一定程度上增加了流转税的额度，也就说，“营改增”之前，出租方涉及到的税款按5%缴纳营业税，但是“营改增”之后，需要缴纳增值税，而增值税的缴纳公式为：应纳增值税=销项税额-进项税额=不含税销售价格×增值税税率-不含税进项价格×增值税税率，按此公式计算，假定出租方根据现行有关融资租赁营业税政策计算的出租方缴纳营业税的税基，按“营改增”相关的政策方案可知，其需要缴纳的增值税税率为17%，这样算来，“营改增”政策的落实不仅没有达到降税的目标，反而在一定程度上增加了出租方的税负压力。2.对于承租方的影响。“营改增”政策的落实在对出租方有一定影响的同时，对承租方同样也有一定的影响，也就是说2009年1月1日新《增值税暂行条例》生效之前，按照原来的生产型增值税制度，纳税人购进的固定资产的`进项税是不允许抵扣的，这也就说明，新《增值税暂行条例》试行之前，融资租赁企业的承租方是不需要考虑出租方取得的发票是增值税发票还是营业税发票这一内容的，而条例之后，承租方需要在获得正规的增值税专用发票之后，才可以进行进项税抵扣的，而对于依旧处于发展阶段对额融资租赁企业来说，其上下游企业的“营改增”工作落实的还不够完善。
二、“营改增”前后融资租赁企业会计处理的异同
1.“营改增”之前融资租赁企业的会计处理。根据《企业会计准则第21号——租赁》的规定，融资租赁企业的会计处理工作，在租赁期开始日，要求出租人以租赁开始日最低的租赁收款额与初始直接费用之和作为融资租赁款的入账价值，将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与现值之和的差额确认为未实现融资收益，并在租赁期内各个期间进行分配，另外，“营改增”之前，融资租赁企业适用的营业税税率为5%。2.“营改增”之后融资租赁企业的会计处理。“营改增”之后，融资租赁企业按照相关的规定，适用的增值税税率为17%，涉及到的固定资产需要纳入进项税抵扣项目，而且会计处理核算方法按照不同的情况有不同的实际会计处理规定，并且每种规定都有较大的差异，所以说，“营改增”之后，给融资租赁行业的会计实务工作者也带来了较大的压力和挑战。
三、“营改增”环境下做好融资租赁企业会计处理工作的建议
由上述分析可知，“营改增”之后，对于融资租赁企业来说，有较大的影响，如何在“营改增”的大背景下做好会计处理实务工作成为了相关工作人员十分关心和重视的问题，因此，笔者结合自身多年的财务会计实践工作经验和所掌握的理论知识就如何在“营改增”的大背景下做好融资租赁企业的会计处理工作提出了几点建议和意见，具体内容如下所述：1.加强对相关工作人员的培养力度。加强对相关工作人员的培养力度是确保融资租赁企业做好会计处理工作的前提和保障，所以一方面要加强对既有工作人员的培养力度，鼓励其树立终身学习的意识，不断的丰富其专业知识和专业技能;另一方面，要提高会计人才的准入门槛，引进更多的专业知识丰富，专业技能较高的复合型人才。2.建立健全会计处理制度规范。完善的会计处理制度规范不仅需要融资租赁企业构建适合本企业特色的制度规范，还要完善和全面相关的内容，细化制度规范的指标和标准，同时还需要随着企业的发展和重点项目的转变以及所处生命周期的转变不断的优化和完善，提高其适应性。3.营造良好的会计处理工作氛围。良好的会计处理工作氛围的营造一方面需要企业的领导层加强对其的重视程度，做好宣传和引导的工作;另一方面，要加强企业财务部门和其他各个部门沟通和合作的力度，形成人人关心、重视企业财务会计处理工作的工作氛围。
总之，“营改增”环境下，在给融资租赁企业带来了更多发展机遇的同时，也给其带来了新的压力和挑战，如何让融资租赁企业在激烈的市场竞争和环境竞争中实现更快更好的发展，赢得更多的经济效益和社会效益成为了相关工作人员重点关心的课题，而做好会计处理工作，减少企业不必要的资金损失，提高资金的利用率是确保其实现这一目标的关键，因此，这就要求企业的财务会计工作人员意识到自身的责任和重任，在实际工作中紧紧把握“营改增”的大背景，紧随时代的潮流，并结合自身的经营特色不断的提出切实可行的优化会计处理工作的建议，以确保融资租赁企业的会计处理工作在“营改增”的大背景下取得更好的绩效。
参考文献：
[1]吴兴旺.““营改增””下小企业融资租赁业务会计处理的改进研究[J].会计师,2016(3):17-18.
[2]芮春霞.“营改增”后融资租赁企业的业务处理[J].企业改革与管理,2016(08).
★ 如何写医疗事故争议处理申请书
★ 网络对继续教育的影响论文
★ 信息技术对审计的影响的论文
★ 病历范文
★ 医疗事故情况说明范文
★ 医疗事故投诉材料范文
★ 浅谈自媒体对现代生活的影响论文
★ 新会计准则对上市公司的影响论文
★ 装饰画对油画的影响研究的论文
关键词：租赁会计准则,单一会计模型,融资租赁,经营租赁
融资租赁会计和经营租赁会计的同时存在意味着经济意义相似的交易可能产生不同的结果, 而在很大程度上降低了财务报表的可比性。鉴于此, IASB和FASB发起了一个共同项目, 目的是制定一种新的、单一租赁会计处理方法, 确保租赁引起的所有资产和负债都能够在财务报表中得以确认。2010年8月17日, 在考虑了全球对2009年租赁会计准则讨论稿的回复意见后, 两委员会又发布了征求意见稿 (CP) , 针对18个主要问题征求意见, 其中有97项内容涉及租赁会计确认原则、计量方法、列示项目和披露信息等。该项目计划于2011年6月正式发布。毫无疑问, 一直以来备受争议的分类租赁会计制度将被单一租赁会计准则所取代, 这给我国现行的租赁会计准则必将带来巨大挑战与深远影响。
一、最新国际租赁会计准则的主要变化
1. 整体单一的会计模型。
CP将租赁定义为在议定期间内, 让渡某一特定资产的使用权以获取对价的合同, 提出一个单一会计模型, 即承租人在租赁期开始日在资产负债表中确认一项资产 (使用权资产) ———标的资产租赁期内的使用权和一项负债———租金支付义务。承租人应当在预期租赁期和标的资产使用寿命孰短的期间内摊销使用权资产, 并承担租金支付义务相关的利息费用。出租人根据是否保留租赁期内或之后的与租赁资产相关的重大风险或收益, 应对租赁引起的资产和负债采用履约义务法或终止确认法进行会计处理。
2. 具体明确的范围排除。
承租人和出租人应当对所有租赁采用租赁会计准则, 包括转租赁中的使用权资产与租赁下持有的投资性房地产, 但无形资产的租赁、生物资产的租赁、开发或使用矿产、石油、天然气及类似非再生资源的租赁、租赁开始日和租赁期开始日之间满足负有法律义务的租赁、包含服务和租赁成分的合同中的单独服务成分等的租赁除外。当承租人对租赁资产行使购买选择权时, 租赁合同被终止。可见, 该准则的适用范围更加具体明确, 而且明确指出了排除范围应遵循的会计准则, 使之操作性更强。
3. 简化灵活的短期租赁会计。短期租赁是指最大可能租
赁期 (包括续租或延长选择权) 不超过12个月的租赁。在租赁开始日, 承租人可将租金支付义务以未折现的租赁付款额计量, 使用权资产以租金支付义务金额与初始直接成本之和计量, 并将租金支付确认为损益;而出租人可在财务报表中不确认租赁引起的资产和负债, 也不终止确认租赁资产的任何部分, 继续确认租赁资产并将租期内的租金支付确认为损益。
4. 统一确定的计量基础。
双方将租赁期定为很可能发生的最长可能租赁期, 同时考虑延长或终止租赁的选择权的影响。租金支付包括采用预期结果技术确定的或有租金、期限选择罚款和担保余值, 只有当或有租金、期限选择罚款和担保余值能可靠计量时, 承租人才将其包含在租金支付中。当事实或情形变化表明由于租赁期或者或有支付 (包括期限选择罚款和担保余值) 自上期的变化引起的租金支付有重大变动时, 重估租赁引起的资产和负债。
5. 详尽务实的售后租回分类标准与会计处理。
当转让满足销售标的资产的条件时, 交易才被视为售后租回交易, 并对出售采取区分购买/出售与租赁相同的标准。如果合同代表出售标的资产, 租回满足租赁的定义, 而不是承租人重新购买标的资产。如果转让满足出售/购买条件, 转 (受) 让方按出售 (购买) 核算资产, 并执行承租人 (出租人) 履约义务法。如果转让不满足出售/购买条件, 转让方应将该合同作为一项融资活动进行会计处理, 不应终止确认被转让资产, 将收到的款项确认为一项融资负债;受让方不应确认被转让资产, 将支付的款项确认为一项应收款。如果购买、出售或售后租回交易中租金支付的对价不是以公允价值达成的, 转让方应调整使用权资产的计量以反映该资产租金支付的当前市场利率, 并将以租赁合同为基础的租金支付的现值与以当前市场利率为基础的租金支付的现值之间的差异确认为租赁资产的处置损益;受让方应调整转让资产的账面价值和按履约义务法确认的租赁履约义务, 以反映该租赁的租金支付的当前市场利率。
6. 全面严格的分别列报与披露。
CP规定, 承租人和出租人应将租赁、转租赁引起的资产、负债、收益 (或者收入) 、费用和现金流量, 与其他的资产、负债、收益、费用和现金流量分别列报。如果该信息识别和解释了财务报表中确认的由租赁引起的有关金额或者描述了租赁如何影响该主体未来现金流量的金额、时间和不确定性, 那么承租人和出租人就应当披露定性和定量信息, 汇总或分解各披露事项, 以避免造成有用信息因为被包含在大量不重要信息或者不同性质的加总项中而被模糊。
此外, 在包含服务和租赁成分的合同中的服务成分是不是单独的情况, FASB与IASB意见不一致。FASB认为承租人和出租人均应采用租赁会计准则;而IASB则认为承租人与采用履约义务法的出租人应采用租赁会计准则, 采用终止确认法的出租人对合同中的租赁部分采用租赁会计准则, 服务部分则不适用。
二、我国租赁会计准则面临的新挑战
我国《企业会计准则第21号———租赁》 (CAS21) 中规定了租赁的分类、融资租赁中承租人和出租人的会计处理、经营租赁会计处理、售后租回交易及列报等, 在租赁定义、确认、计量与列报等方面与CP有较大差距, 面临新的挑战。
1. 两种租赁会计的局限性。
CAS21将租赁分为融资租赁和经营租赁。分类租赁会计模型会造成承租人与出租人对同一租赁的分类不同, 且会导致经营租赁偏好。实际上, 融资租赁和经营租赁都是转移资产使用权的交易, 二者的本质相同, 如果区别对待则失去了可比性, 在实务中会留下盈余管理之机。经营租赁产生的权利和义务也符合会计中资产和负债的定义, 但没有在承租人的财务报表中反映, 实质上成了承租人的表外融资, 暴露出现行会计准则的局限性。CP不仅克服了分类租赁准则的局限性, 而且提出“在议定期间内, 让渡某一特定资产的使用权以获取对价的合同”的租赁定义, 以“对价”代替“租金”, 这种表述更科学严密、符合事实。
2. 会计处理方法的局限性。
(1) CAS21中, 融资租赁承租人在租赁开始日将租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值, 将最低租赁付款额作长期应付款的入账价值, 其差额作为未确认融资费用。而经营租赁中租入资产不确认为资产, 租金在各期间按直线法分摊, 初始直接费用计入当期损益。CP实行单一租赁会计, 承租人使用权资产以租金支付义务金额与初始直接成本之和初始计量, 租金支付义务以租赁付款额现值初始计量, 核算更公允、简便。 (2) 在计算租金支付款额的现值时, CAS21依次用出租人的租赁内含利率、租赁合同利率、同期银行贷款利率。而CP则选用承租人的增量借款利率, 次选租赁内含利率。增量借款利率是指承租人可能在同样的租赁中必须支付的利率, 或者在这种利率不能确定时, 承租人在租赁开始日可能以同样的条款和同样的担保, 借入为购买同一资产所需资金的利率, 更能反映租赁本质与租金的真实价值。 (3) CAS21只有长期应付款和长期应收款的使用, 无短期租赁和转租赁的内容, 缺失了短期租赁和转租赁业务的会计准则。而CP有短期租赁有简化会计处理的规定及转租赁有关内容, 既全面又灵活。 (4) CP中, 在租赁期开始日之后, 承租人对租金支付义务和使用权资产采用实际利率法按摊余成本后续计量, 使用权资产在租赁期和租赁资产经济寿命较短的期间内摊销, 还规定了租金收付与使用权资产的重估与减值。CAS21融资租赁只要求承 (出) 租人采用实际利率法对未确认融资费用 (未实现融资收益) 分摊, 未明确规定租赁资产与租金的重估与减值, 公允性较差。 (5) CP规定, 出租人在租赁开始日评估确定该租赁应采用履约义务法还是终止确认法进行不同的会计处理与列报。而CAS21中出租人只采用终止确认法, 这种做法简便统一, 但“一刀切”, 为利用租赁准则操纵损益提供了可乘之机。履约义务法与资产负债观相符, 体现了会计上资产与负债的丰富蕴涵, 紧密地将预测价值与资本市场联系起来。
3. 列报与披露的局限性。
CAS21只要求融资租赁的承租人与出租人在资产负债表中以长期负债或长期债权列示, 将有关融资租赁的信息与售后租回交易及其重要条款等在附注中披露;经营租赁的承租人对重大经营租赁信息及出租人对各类租出资产的账面价值在附注中披露。而CP的规定较详尽、严格, 要求承租人、出租人等将与租赁有关的信息在财务状况表、现金流量表、损益表及报表附注中与其他业务分别列报, 披露租赁协议的性质与尚未开始租赁的主要条款信息。承租人和出租人还应分别披露包括与租赁相关的资产、负债、损益、现金流量、风险/收益、余额调节表与到期分析等在内的几乎所有信息, 以确保将租赁产生的权利、义务可能带来的未来价值变化及走向予以充分、全面而准确地披露给信息使用者。
三、我国租赁会计准则的改进建议
CP单一会计模型提出了协调现有的融资租赁会计模型和经营租赁会计模型的框架, 这有利于解决我国现行租赁会计准则普遍存在的问题, 对我国租赁会计制度的创新提供了一个参照。我国租赁会计制度可从以下几点进行改进: (1) 将租赁界定为在议定期间内, 让渡某一特定资产的使用权以获取对价的合同。 (2) 将租赁会计合而为一, 在租赁期开始日, 承租人在资产负债表中确认一项资产 (使用权资产) ———标的资产租赁期内的使用权和一项负债———租金支付义务。 (3) 以增量借款利率对租金支付款额折现。 (4) 增加短期租赁、转租赁及出租人履约义务法等会计处理与披露的内容。 (5) 完善并细化租赁资产与租金的重估、摊销和减值、售后租回交易、分别列报与信息披露等方面的内容。 (6) 考虑到单一会计模型可能会因为经营租赁负债的表内化, 会限制租赁企业的借贷行为而降低租赁规模, 影响租赁公司的竞争力和业务发展, 因此, 准则要规定过渡期, 可在租赁行业的增值税改革等方面加以适当考虑。 (7) CP较多地使用重新评估等复杂手段, 由此会影响准则的可操作性与可靠性, 我国的准则可稍作简化, 易于理解。此外, 在包含服务和租赁成分合同中的服务成分不是单独的准则适用上, 笔者赞同FASB较简单易行的做法。
参考文献
[1].IASB.Leasing Accounting Standards (Draft) .USA:IASBWebsite, 2010
[关键词] 新会计准则租赁会计职业判断
为适应全球化时代会计标准统一的国际潮流，我国发布了新的会计准则体系，并即将于2007年1月1日起在上市公司中率先执行。这一准则体系由一项基本准则和38项具体准则构成。新准则体系从传统的收入费用观转变为资产负债观，更加重视资产的质量和企业经营风险的揭示，对企业财务人员的职业判断能力和专业基础知识提出了更高的要求。
一、会计职业判断的内涵
判断，是人的思维基本形式之一，是肯定或否定某种事物的存在，或指明它是否具有某种属性的思维过程，是人们运用思维对某种不确定事项进行判定的活动。判断因其职业不同便会产生不同的职业判断。会计作为最为专业及庞大的职业，也必然有其职业判断。会计职业判断是会计主体即会计人员以会计法律、准则、制度等法律法规为标准，利用其会计专业知识和职业经验，对所从事主体的各种会计事项的处理原则、程序及采用的方法，作出符合规范要求的判断与选择，使其所产生的会计信息质量符合规定的标准与要求。
会计职业判断贯穿于会计运行的全过程，在会计的确认阶段，会计职业判断首先是要确认记录会计事项的会计凭证的真实性、合法性和完整性，在此基础上判断经济事项的性质，并作出正确的会计处理，以确定会计的要素。在会计的计量阶段，会计职业判断是根据会计要素的类别，确定其合适的计量属性，采用规定的计量单位与计量手段，准确地计量各项会计要素的价值，确保会计信息的正确与完整。在会计的记录环节、会计职业判断的要点是对各项会计要素按其性质进行正确的分类，准确及时地登记在其相应的会计账户体系中。在会计的报告阶段，会计职业判断是要确定会计报告的内容，选择会计报告的形式、手段及时间，进行合理的报告。
二、会计职业判断与新准则的关系
近年来我国会计准则的制定受国际会计准则的影响越来越大，并且我国经济正处于转轨时期，交易或事项越来越复杂和个性化，准则和制度不可能也无必要详细规范每一类可能发生的交易或事项，对会计职业判断的要求也逐渐提高。一方面，会计准则的制定导向直接影响着会计职业判断。会计准则的制定若采用规则导向，准则制定的比较严密、完备，可操作性强，则会计职业判断的空间小，职业风险较低。若采用原则导向，准则制定的比较宽松、粗略，可操作性弱，则会计职业判断的空间大，职业风险较高。另一方面，会计职业判断有利会计准则实施。经济事项涉及范围的广泛化和复杂化、客观情况的千差万别及复杂多变，不可能存在普遍适用且稳定不变的会计政策和方法，在这种情况下，不进行职业判断，这些准则就不能准确实施。财务报告尤其是当包含复杂或异常交易出现时，意见的差异就非常明显。一般公认会计准则没有明确规定适当的会计处理方法，需要企业及独立会计师在决策时作出相关判断。判断越合理充分，准则会被越好地使用，从而财务报告的结果更准确客观，为利益相关者提供真实的会计信息，并使有限的社会资源得到合理的配置；反之，片面的判断会歪曲经济业务事项的实质，产生失真的会计信息，误导利益相关者的决策，进而影响社会资源的配置。
三、新租赁准则中会计职业判断的运用
会计职业判断必须在准则、制度及相关法律法规所允许的范围内进行。对于确定性的业务事项，已有规定的要按规定执行；如果按规定有多种会计政策可供选择，则要根据企业的具体情况，通过分析确定应选择适用的会计政策；准则或制度都没有作出规定的，需要会计人员本着真实、公允的原则做出职业判断。而对于不确定性经济交易或事项需要以最近可获得的信息为基础作出判断，并尽力确保信息来源的合法性。会计准则的改进要求会计职业判断能力要随其变化而不断提高。在此，笔者仅就新企业会计准则第21号租赁准则对其中的会计职业判断进行探讨。
1.对租赁开始日的职业判断
据国际会计准则趋同的原则，新租赁准则的发布、实施，对于规范承租人和出租人对融资租赁和经营租赁的会计核算和相关信息的披露，具有重要的意义。新准则和原来的准则相比，改变了租赁开始日的确定时点，原准则叫租赁开始日。新准则以租赁协议的签订日与双方承担主要租赁责任的承诺孰早为准，与国际会计准则相一致。这里判断租赁开始日也涉及到会计人员的职业判断。确认租赁开始日的目的之一是作为租赁分类的基准日，因此即时、正确地对租赁开始日进行确认有利于会计人员对租赁类型进行判断。
2.对租赁类型的职业判断
在判断租赁类型时，承租人和出租人应视租赁的经济实质而不是其法律形式对租赁进行分类，即要遵从实质重于形式原则。一项租赁（包括售后租回交易）应否认定为融资租赁，不在于租赁合同的形式，而应视出租人是否在实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬。所谓与资产所有权有关的风险，是指由于资产闲置或技术陈旧而发生的损失以及由于经营情况变化致使有关收益发生的变动。所谓与资产所有权有关的报酬，是指在资产有效使用年限内直接使用它而获得的收益、资产本身的增值、以及处置所实现的收益。如果一项租赁实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么无论租赁合同采用什么样的形式，都应将该项租赁认定为融资租赁。如果一项租赁实质上并没有转移与资产所有权有关的全部风险和报酬，那么应将该项租赁认定为经营租赁。为了判断与租赁资产有关的风险和是否已经转移，租赁准则中规定了几条便于实务操作的判断标准。在实际操作过程中，对租赁的分类，还应全面考虑租赁期届满时租赁资产所有权是否转移给承租人、承租人是否有购买租赁资产的选择权、租赁期占租赁资产尚可使用年限的比例，这些都取决于会计人员的职业判断。
3.对融资租入资产入账价值的职业判断
租赁准则规定，融资租入资产入账价值应由承租人在租赁期开始将该日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值进行比较，选择两者中较低者。这里的最低租赁付款额现值，会计人员要通过两次职业判断来完成。
首先，判断最低租赁付款额的构成。承租人角度的最低付款额中不包括或有租金和履约成本，并且租赁合同是否规定有优惠购买权，最低租賃付款额的构成内容也不相同。如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括:租赁期内承租人每期支付的租金；租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；租赁期届满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人支付的款项。如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被要求支付的各种款项包括：自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止，即整个租赁期内承租人每期支付的租金;承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项。其次，判断计算最低租赁付款额的现值所用折现率，折现率的高低对资本化金额有着很大影响。能够取得出租人租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率为折现率；若承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。
4.对未确认融资费用分摊的职业判断
未确认融资费用的分摊，是承租人会计核算的核心内容之一。在我国的融资租赁实务中，在将融资费用分摊到租赁期的各个期间时，推荐采用实际利率法。但为简化计算，我国目前也允许采用某些近似计算方法。未确认融资费用的分摊在某种程度上会影响一个企业的经营状况和盈利水平，因此会计人员应运用专业判断，选择恰当的分摊方法。
