土地增值税案例筹划分析

土地增值税案例筹划分析（精选8篇）

土地增值税案例筹划分析 篇1

一、案例

（一）基本案情

A项目由A房地产开发企业全资开发。该项目坐落于H区的新兴行政中心，紧邻国道，2010年7月拿地3.6万㎡，2013年12月竣工，B集团同时为A 房地产开发企业控股股东，出资比例70%。

A项目只开发普通住宅和非住宅两种清算类型，其中非住宅包括车库、商铺和幼儿园三种类型共计2.2万余㎡，在土地增值税清算申报时已售罄。A房地产开发企业提交的税务师事务所出具鉴证报告审定的销售截止期为2014年12月，已售面积16.4万㎡，已售比例96.99%，申报收入约6.9亿。根据税务师事务所出具的鉴证报告，A项目转让普通住宅和非普通住宅两种房屋类型所取得收入的增值率都是负值，也就是说申报的土地增值税实际税负为零。

A项目已预缴土地增值税1102万元，申请退税1102万元。

（二）税务机关的质疑

1、实际税负的争议问题。A房地产开发企业申报的土地增值税实际税负为零，剔除房地产开发企业按照取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和加计扣除20%，计算出A项目开发经营的利润率仅为13%左右，这与行业正常利润率不符。

2、销售收入的争议问题。非住宅的销售单价仅为4170元/㎡，低于普通住宅的4204元/㎡。但仔细核对后发现，根据鉴证报告该项目非住宅分为三种类型——商铺、幼儿园和车库，其中车库面积占非住宅总面积70%，单价2381元/㎡，在H区不算低价，但是车库拉低了非住宅销售平均单价。而同时，商铺均价9000元/㎡，幼儿园均价4500元/㎡，初步看来也是低于市场价的。

3、成本比率的争议。该项目申报四项费用之和达到4亿元，单位面积成本2376元，超出按竣工计算的定额标准。

（三）税务机关的清算审核

地税局相关人员从以下几方面进行了土地增值税清算审核：

1、清算单位的审核

在基本情况的审核中，税务人员发现该项目拥有两个《建设用地规划许可证》，按照当地地税局的公告，“房地产开发以规划主管部门审批的用地规划项目为清算单位”，故A项目应当划分为两个清算单位，而税务师事务所出具的鉴证报告只划分了一个清算单位。

通过进一步分析，独立办理《建设用地规划许可证》的小地块上是九号楼，而九号楼车库面积1742㎡，仅占其非住宅42%，其余非住宅都是商铺。通过重新划分清算单位，九号楼非住宅4100㎡的单价提高到6500元，直接导致审核调减应退土地增值税约300万元。

2、销售收入的审核

经税务人员审核，A项目销售收入存在两个问题： 一是部分住宅收入偏低。鉴证报告根据第三方资产评估机构出具的房屋估价报告对42套住宅的评估价格调增销售收入360万元，评估均价3800元/㎡，平均调增单价900元/㎡。另有合同单价明显低于评估均价而未调增销售收入的普通住宅59套。且均未说明理由。

二是商铺、幼儿园收入偏低。商铺建筑面积占非住宅的25.66%，幼儿园建筑面积占非住宅的4.26%，全部销售给了A房地产开发企业的控股股东B集团。A房地产企业提供了第三方资产评估机构出具的房屋估价报告，采用收益法评估的不含室内装修价值的市场价值为4900万元，低于清算申报价格5700万元。但是根据税务机关掌握的二手房申报信息，与A项目地段和建设规模相近的营业用房合同均价在18000元/㎡。因此，土地增值税清算申报价格虽高于评估价，但仍低于市场价比较多。

3、扣除项目的审核

为了进行扣除项目的审核，税务人员一方面对A企业提供的清算资料进行了详细的书面审核，并对重要事项进行了实地查验和验收取证。另一方面向企业取得了各栋的施工图、竣工图电子资料，并向第三方造价咨询公司寻求帮助。最终税务人员确认以下几方面存在问题：

一是土地成本确认存疑。B集团这几年的财政资金返还记录显示，B集团2010年收到A项目地块的土地出让金返还款、配套费、人防费返还约1.2亿元，该款项被约定用于A项目基础设施建设和拆迁。

二是前期工程费扣除凭据不足。未提供支付记录。“其他”中196万余元未提供发票明细表。

三是建筑安装工程费扣除凭据不足。未提供支付记录。四是乔木结算价格与造价信息差额比较大。五是代收费用不应加计扣除。

4、成本分摊的审核

车库未计容，不应分摊“取得土地使用权所支付的金额”。幼儿园未缴配套费，不应分摊配套费及配套费契税。

九号楼系独立地块，单独入户、未享受小区环境、不应分摊园林费用。

（四）税务机关处理

最终，税务机关只针对前述提到的几个明显违法的问题进行了调整，调减应退增值税369万元。

二、房地产开发企业土地增值税筹划税务风险及应对

（一）A房地产企业筹划方案分析 从案情分析可以看出，A房地产企业至少运用了三种类型的税收筹划方法：一是利用公司组织形式，即通过单独成立法人企业固化土地成本；二是合理定价，即通过关联交易使项目达到清算条件，并将转让收入保持在可控范围内；三是选择项目核算方式，即对两个地块的开发项目实施统一核算。

（二）A房地产企业筹划方案的税务风险

1、土地成本存疑：由于财政返还资金的存在，结合B集团是A房地产企业的实际控制人，因此，A项目取得土地的成本是低于申报的土地出让金的。但是A房地产企业与B集团系独立法人，B集团将财政返还资金用于A项目的情况该如何从税法上定性，这在税法领域没有定论，存在税务风险。

2、A项目中部分交易是发生在关联企业之间的，并且合同定价低于市场均价，虽然有房屋评估机构对被交易的非住宅进行了资产评估，但是评估价是否合理、税务机关会否对评估价进行调整、如何调整。

3、对于四项费用税务机关认为与定额标准差异大，结合《房地产开发企业土地增值税清理管理有关问题的通知》，税务机关至少还要证明A房地产企业提供的“凭证或资料不符合清算要求或不实”。但是关于不符合清算要求与不实的标准，税法并没有很明确的规定。假设税务机关认定A房地产企业提供的凭证不实，那么A房地产企业还可能面临税务稽查的风险。

（三）A房地产企业税务风险应对

1、针对土地成本问题：虽然涉案地块有财政返还资金，但是按照合同约定该资金是返还至B集团而非A房地产企业，且A企业与B集团是独立法人主体，因此从A房地产企业角度看，在计算土地增值税时，该笔财政返还资金不能冲减获地成本。

2、针对关联交易估价问题：由于涉案关联交易的房产均为商业性房产，而商业性房产的价值通常体现在它获取收益的能力上，因此用收益法评估是符合其产品性质的。虽然税务机关指出该评估价低于市场价，但是在商业性房地产价值评估方面并不是市场价法一定比收益法评估价更合法。

3、针对四项费用的问题：A房地产企业四项费用算下来比定额标准高不少，但是由于税法相关规定中对土地增值税清算要求并没有详细明确的标准，经过A房地产企业的据理力争，税务机关只对缺少发票的部分费用予以调整不许扣除。

三、房地产开发企业土地增值税稽查风险点

（一）税收优惠政策适用是否合法

房地产开发企业适用的土地增值税免税情形有：（1）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%；（2）因国家建设需要依法征用、收回的房地产。（3）因城市规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，经税务机关审核，免征土地增值税。（4）对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。（有例外：另根据财政部、国家税务总局《关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税字[1995]48号文暂免征收土地增值税的规定。）（5）对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税。（6）委托代建免税：对开发商而言，虽然取得了收入的，但是没有发生产权转移，其收入不属于土地增值税的征税范围。而对于是否符合税收优惠政策的规定又常常存在争议，例如对“因国家建设需要依法征用、收回的房地产”中“因国家建设需要”该如何理解、是否一定有政府规划部门的公告、如果政府采取与企业签订回购协议的方式收回土地是否可以适用该优惠政策，都存在争议。

（二）销售收入是否有少计的情况

销售收入是计算土地增值税应纳税增值额的基础，也是在土地增值税预缴阶段的预征率适用的基础，因此无论在土地增值税预缴阶段还是清算阶段，税务机关都会判断是否存在隐瞒销售收入的行为，比如是否有隐瞒销售价格的行为、附属办公设备的购销合同价格是否合理、装修合同价格是否合理、土地增值税的清算单位是否合理合法等。

（三）扣除项目是否真实、扣除金额是否准确

土地增值税案例筹划分析 篇2

一、通过确定适当的转让房地产收入进行纳税筹划

如果该房地产项目是普通住宅, 只是增值率略高于20%的临界点, 则可以通过适当降低售价使增值率低于20%。即根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》“第十一条纳税人建造普通标准住宅出售, 增值额未超过本细则第七条 (一) 、 (二) 、 (三) 、 (五) 、 (六) 项扣除项目金额之和20%的, 免征土地增值税”的规定, 进行免征土地增值税的纳税筹划。这样不但能加快销售速度, 节约贷款利息, 而且能够获得更高的实际税后利润。

举例来说, 如果该项目正常定价销售收入是116000万元, 则增值额19951万元, 增值率20.77%, 需缴纳增值税 (30%) , 税后利润 (指增值税后, 下同) 为:19951× (1-30%) =13965.7万元。如果降低售价, 比如销售收入降到115000万元, 增值率19.79%, 可免征增值税, 增值额19001.25万元就是净利, 高于前一种情况的13965.7万元 (具体计算见附表第二、三列) 。

当然, 如果实际价格可以卖的较高, 则一味降低价格的税后利润不一定高。比如本案实际增值率28.76%, 税后净利19417.27万元就高于免征的19001.25万元。另外, 不是所有项目都符合普通住宅标准。

二、通过适当增加房地产开发成本进行纳税筹划

近几年装修商品房的销售日益受到广大消费者的欢迎, 同时根据2006年12月28日国家税务总局发布的国税发[2006]187号国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》第四点土地增值税的扣除项目 (四) “房地产开发企业销售已装修的房屋, 其装修费用可以计入房地产开发成本”的规定, 可以将原来毛坯房装修后销售, 从而进行纳税筹划。

假设该企业发生装修成本共计为13800万元, 因销售装修过的房产, 销售收入增加13800/ (1-5.025%) =14530.14万元 (假设该企业在装修项目上不再赚取利润, 销售收入增加部分的营业税和河道管理费由购房者承担) , 则按有关税收法规、规章的规定可得应缴土地增值税税额7286.685万元, 从而少缴土地增值税8321.685-7286.685=1035万元。原因在于房屋装修费计入房地产开发成本, 在计算“财政部规定的扣除项目”时可以加计20%, 使得扣除项目金额增加 (具体计算见附表第四列) 。

三、通过选用不同的利息支出扣除方法进行纳税筹划

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第七条 (三) 中关于利息支出扣除项目之规定:“凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的, 允许据实扣除, 但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用, 按本条 (一) 、 (二) 项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的, 房地产开发费用按本条 (一) 、 (二) 项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例, 由各省、自治区、直辖市人民政府规定”。即当纳税人能够按转让房地产项目计算分摊利息支出, 并能提供金融机构贷款证明的, 其允许扣除的房地产开发费用为:利息+ (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×5%以内;纳税人不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的, 其允许扣除的房地产开发费用为: (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×10%以内。

该企业为房地产项目公司, 其业务就是开发这个地块, 所以利息支出可以全部归集在这个项目上。房地产开发是资本密集型产业, 所需资金量极大, 仅靠股东投入的权益资本是远远不够的, 所以该企业的外方股东会筹措其投资的中国境内其他全资子公司的富余资金暂借给该企业周转, 此时关联方之间的借款如何操作对土地增值税的纳税筹划就显得尤为重要。

企业是否要提供金融机构贷款证明, 关键在于实际发生的利息支出占税法规定 (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) 的比例。如果实际发生的利息支出比例超过5%, 则提供金融机构贷款证明是较为有利;如果没有超过5%, 则不提供金融机构贷款证明较为有利。

该企业取得土地使用权支付的金额28000万元, 房地产开发成本41400万元, 则利息支出的临界点为 (28000+41400) ×5%=3470万元。

假设该企业实际发生的利息支出超过3470万元, 达到3700万元 (该利息支出未超过商业银行同类同期贷款利率计算的金额, 且关联方之间借款通过商业银行进行委托贷款) , 则按有关税收法规、规章的规定可得应缴土地增值税税额8252.685万元。因为利息支出能够全额计入扣除项目金额中, 且金额大于 (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×5%, 使得扣除项目金额增加 (具体计算见附表第五列) 。

假设该企业实际发生的利息支出小于3470万元, 只有3000万元 (该利息支出未超过商业银行同类同期贷款利率计算的金额, 且关联方之间借款通过商业银行进行委托贷款) , 则按有关税收法规、规章的规定可扣除项目金额95991.05万元, 应缴土地增值税税额: (124200-95991.05) ×30%=8462.685万元。因为利息支出金额小于 (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×5%, 使得扣除项目金额减少, 增值额增大, 反而会多缴土地增值税8462.685-8321.685=141万元[ (3470万元-3000万元) ×30%]。

这种情况下, 关联方之间的借款就不能通过商业银行进行委托贷款, 从而满足“不能提供金融机构贷款证明的”要求, 房地产开发费用按 (取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本) ×10%计算, 可以少缴土地增值税141万元。

四、土地增值税纳税筹划应注意的问题

从上面的分析可以看出, 房地产开发企业进行土地增值税纳税筹划的空间还是比较大的, 但在进行土地增值税纳税筹划时应注意以下几点。

1、纳税筹划应该具备超前意识。

土地增值税纳税筹划应该从项目的可行性论证、设计、规划到项目的施工、决算贯穿始终。例如在本案例中, 由于设计方案中已确定部分房产的单套建筑面积超过了140平方米的普通住房标准, 所以就无法享受“建造普通标准住宅出售, 增值额未超过扣除项目金额之和20%的, 免征土地增值税”的优惠政策。如果经济业务已经发生, 相应的纳税结果已经产生, 企业如果因为承担的税负较重, 就利用隐瞒收入、虚列成本等手段妄图改变纳税结果, 就会演变为偷逃国家税款行为, 会受到法律的制裁。

2、纳税筹划不能与税法相抵触。

企业在进行纳税筹划时不能盲目操作, 不能与现行税收法律、法规相抵触。纳税筹划的最终目的是降低税收成本, 减轻税收负担, 这个目标的实现只能是在合法、合理的前提下进行, 而且要被征税机关所认可。这也就是说, 纳税筹划要具备自我保护意识, 要增强法制观念, 熟练掌握税收法律和法规, 熟练掌握有关的会计处理技巧和纳税筹划技巧。

3、其他应注意的问题。

纳税筹划必须做到业务流程与税收政策结合, 税收政策与筹划方法结合, 筹划方法与会计处理结合。同时, 在土地增值税清算时, 扣除项目金额中取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本、利息支出、其他房地产开发费用和与转让房地产有关税金等, 都须提供合法有效凭证;如果不能提供合法有效凭证的, 土地增值税清算时不予扣除。

摘要：2007年1月16日, 国家税务总局发布了国税发[2006]187号《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》, 明确了房地产企业土地增值税进行清算式缴纳的适用范围, 标志着现有的房地产开发土地增值税从“预征”时代进入了“清算”时代。由于土地增值税税率较高, 对房地产开发企业的利润有较大的影响, 相关的纳税筹划就很重要。本文通过一个案例分析, 指出房地产企业可以从转让房地产收入、房地产开发成本和利息支出三个方面进行纳税筹划, 并指出纳税筹划应注意的问题。

关键词：土地增值税,税收筹划,案例分析

参考文献

[1]翟继光:房地产业如何进行税收筹划[J].中国房地产金融, 2006 (4) .

[2]苏强:房地产企业如何进行税收筹划[J].市场论坛, 2006 (2) .

土地增值税案例筹划分析 篇3

摘 要：目前我国对生产企业出口货物实行“免、抵、退”税计算方法会造成出口环节征税问题，这就为生产企业出口货物提供了纳税筹划的空间。通过分析，认为生产企业通过外贸企业出口比自营出口有利，国外料件加工复出口业务中，来料加工方式与进料加工方式也存在筹划的余地。

关键词：“免抵退”税；出口征税；来料加工；进料加工

1 生产企业自营出口与通过外贸出口的纳税筹划

按照《财政部、国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知》(财税[2002]7号)的规定：生产企业自营或委托外贸企业代理出口(以下简称生产企业出口)自产货物，除另行规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。实行“免、抵、退”税管理办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节的增值税；“抵”税是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含的应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额；“退”税是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，经过主管税务机关批准，对未抵顶完的税额予以退税。下面就“免、抵、退”税计算方法做如下分析。

当期应纳税额=当期内销货物的销项税额-(当期进项税额-当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额)-上期留抵税额。(公式1)

公式1中：当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)。(公式2)

由于生产企业出口货物退税率与征税率不一致，不能实现出口货物的完全退税，因此应将进项税额中的一部分做进项税额转出处理，计入产品成本。而现行出口“免抵退”税计算方法中，实际转出的是“当期‘免抵退税不得免征和抵扣的税额”。

“当期‘免抵退税不得免征和抵扣的税额”计算公式中“出口货物离岸价×外汇人民币牌价”相当于出口货物的价格，包括出口货物耗用的外购成本和出口企业生产销售环节增值额两部分。设出口货物销售价格为P，出口货物耗用的外购成本为C，出口企业生产销售环节增值额为△V，则：

当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额=(C+△V)×(出口货物征税率-出口货物退税率)=C×(出口货物征税率-出口货物退税率)+△V×(出口货物征税率-出口货物退税率)。(公式3)

根据上述出口“免抵退”税的原理，不予退税的应该是“C×(出口货物征税率-出口货物退税率)”，即出口企业购进货物所对应的进项税额的一部分，而不应当包括△V×(出口货物征税率-出口货物退税率)。因为将后一部分从进项税额中转出，相当于对出口货物的增值部分征税。因此，现行出口“免抵退”税计算方法会造成出口环节征税，与出口环节“免”税相矛盾。

由公式3知，“△V”和“出口货物征税率-退税率”都会影响出口环节征税额，高技术含量产品的增值比例都比较高，对这些产品出口环节征税问题就更严重，进一步也会降低这些产品在国际市场上的竞争力。

当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额的计算方法所造成的出口环节征税问题，会直接导致出口企业能够拿到的退税额减少。假设不考虑企业内销业务和上期留抵税额，公式1中的“当期内销货物的销项税额”为零，则：

当期应纳税额=-(当期进项税额-当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额)=-﹝当期进项税额-(C+△V)×(出口货物征税率-出口货物退税率)﹞=-﹝当期进项税额-(C+△V)×出口货物征税率+(C+△V)×出口货物退税率﹞

假设外购材料等的适用增值税税率与其所生产出来的出口货物适用税率相同，则当期进项税额=C×出口货物征税率，上式等同与：

当期应纳税额=-﹝(C+△V)×出口货物退税率-△V×出口货物征税率﹞(公式4)

当期免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率=(C+△V)×出口货物退税率(公式5)

比较公式4和公式5，当期应纳税额的绝对值小于当期免抵退税额，所以当期应退税额即为当期应纳税额的绝对值。即：

当期应退税额=(C+△V)×出口货物退税率-△V×出口货物征税率=C×出口货物退税率-△V×(出口货物征税率-出口货物退税率)(公式6)

根据免抵退税的原理，当不考虑内销业务时，应按照外购成本和退税率计算结果退税，即理论上的应退税额应等于“C×出口货物退税率”，与公式6相比，按照目前“免、抵、退”计算方法计算出的企业能够拿到的退税额比理论上的要少。

目前我国对生产企业出口货物执行“免、抵、退”税办法，对外贸企业执行“先征后退”的办法。“先征后退”办法计算应退税额的公式为：

应退税额=外贸收购不含增值税的购进金额×退税率。(公式7)

从公式4可知，“先征后退”办法退税时不存在出口环节征税问题，外贸企业出口与生产企业自营出口相比，外贸企业能够拿到的退税额要多。因此，两种出口方式退税额的差可以作为企业纳税筹划的空间。生产企业可以选择设立关联外贸公司，并通过关联外贸企业间接出口货物，以达到多退税、降低税收成本的目的。

案例1：某具有出口经营权的生产企业在国内采购原材料生产工业品全部用于出口，6月出口产品价格总额1170万元，本月可抵扣的进项税额为119万元，增值税税率为17%，所出口产品适用退税率为13%，没有上期留抵税金。

本例中，当期应纳税额=-﹝119-1170×(17%-13%)﹞=72.2万元

即企业能够拿到的出口退税额为72.2万元。

如果该生产企业通过关联外贸企业出口，生产企业同样以价格1170万元(含税)销售给外贸企业，并开出增值税专用发票，外贸企业再以1170万元的价格出口。此时：

生产企业需缴纳增值税=1170÷(1+17%)×17%-119=51万元

关联外贸企业能够拿到的退税额=1170÷(1+17%)×13%=130万元

生产企业和关联外贸企业实际能够拿到的出口退税79万元，比生产企业自营出口拿到的退税额多6.8万元，即为(出口价格-关联外贸公司购进价格)×(征税率-退税率)。

2 来料加工与进料加工的纳税筹划

来料加工是由外商提供一定的原材料、元器件、零部件，由中方加工企业根据外商要求进行加工装配，并交外商销售，由中方收取加工费的业务。进料加工是指有进出口经营权的企业，用外汇购买进口原材料、元器件、零部件和包装材料，经生产加工成成品或半成品返销出口的业务。二者的区别为，第一、来料加工属于一笔交易，一份合同，进料加工属于多笔交易，成品可以卖给多个国家。第二、来料加工双方是委托关系，进料双方是买卖关系。第三、来料加工由委托方确定加工品种技术要求，进料加工我方自定加工品种技术要求。第四、来料加工我方不负责产品销售，只收取加工费，进料加工我方自行销售成品，自负盈亏，赚取利润。

来料加工与进料加工的税务处理也是不同的。在来料加工方式下，所进口原材料、零部件等免税，同时免征加工或委托加工货物货物的增值税，对其耗用的国产辅助材料不办理出口退税，即实行免税不退税政策。在进料加工方式下，减税或免税进口原料、零部件，加工货物复出口后，可以申请办理加工及生产环节已经缴纳增值税的出口退税，即实行免税并退税政策。

生产企业以进料加工方式进口料件加工复出口时，对其进口料件应先根据海关核准的《进料加工登记手册》填具“进料加工贸易申请表”，报经主管出口退税的税务机关同意盖章后，再将此申报表报送主管其征税的税务机关，并准许其在计征加工成品的增值税时对这部分进口料、件按规定征税税率计算税额予以抵扣。货物出口后，主管退税的税务机关在计算其退税或抵免税额时，也应对这部分进口料件按规定退税率计算税额并予扣减。生产企业进料加工方式出口退税额的计算与一般贸易方式下“免、抵、退”税计算大致相同。

当期“免抵退”税不得免征和抵扣的税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率-出口货物退税率)-当期“免抵退” 税额抵减额(公式8)

当期“免抵退”税额抵减额=当期海关核销免税进口料件组成计税价格×(出口货物征税率-出口货物退税率)(公式9)

不考虑内销业务和上期留抵税额时，应退税额等于当期应纳税额的绝对值，即：

应退税额=进项税额-“免抵退”税不得免征和抵扣的税额=进项税额-(出口货物离岸价×外汇人民币牌价-海关核销免税进口料件组成计税价格)×(出口货物征税率-出口货物退税率)(公式10)

案例2：某出口型生产企业为国外甲公司加工一批产品，经海关核准免税进口料件组成计税价格为3000万元，加工完成后返销甲公司，售价5000万元，为加工该批产品耗用国产辅助材料等进项税额50万元，该产品增值税税率17%，退税率13%。

在进料加工方式下，该生产企业可以得到的出口退税额为：

出口退税额=50-(5000-3000)×(17%-13%)=-30万元

由于计算出的出口退税额为负数，说明企业不但不能得到退税，反而要缴纳税款30万元。

如果企业改进料加工为来料加工方式，企业就可以实行免税政策，不缴税也不退税。与进料加工方式相比，节省了30万元的应纳税额。

如果本案例中的返销价格为4000万元，其他条件不变，按进料加工方式的出口退税为：

出口退税额=50-(5000-4000)×(17%-13%)=10万元

这说明该生产企业不仅不用缴纳税款，还可以取得退税10万元，与来料加工方式相比，企业获得了10万元的利益。

从上述案例可以看出，存在一个临界点，在其一侧，企业采用来料加工方式有利，而在该临界点的另一侧，采用进料加工方式对企业更有利。这是因为：来料加工贸易实行出口免税不退税政策，为加工出口货物所耗用的国内辅助材料及动力等在加工前的各环节负担的增值税不能退税，这部分税负要由加工企业自己负担。在进料加工方式下，为加工出口货物所耗用的国内辅助材料及动力等可以退税，这使得进料加工方式比来料加工方式更有利。但是，如前所述，我国目前对出口货物退税是按一定的退税率计算的，在出口货物征税率大于退税率的情况下，对出口货物的退税是不完全的退税，而且目前的“免、抵、退”税计算方法还会造成出口货物征税的问题，这又使得来料加工方式比进料加工方式更有利。

企业所得税筹划案例分析 篇4

明宏公司近日拟从其子公司恒阳公司提取60万元管理费，公司王会计提出异议。理由是：母公司要对这60万元缴纳企业所得税，而子公司却不能税前扣除。从整体利益看，此举等于多缴企业所得税60×25%=15万元，她建议每年派出技术人员为子公司服务应签服务合同，收取60万元服务费，子公司则可以将60万元在税前扣除。

如果母公司为子公司提供服务而收取管理费，则母公司按《企业所得税法》第六条规定要确认为“其他收入”，计入应纳税所得额;而根据《企业所得税法实施条例》第四十九条规定，“企业之间支付的管理费不得扣除”，子公司却不能税前扣除。从节税的角度看不划算。

如改为有偿服务，不收管理费，则母公司可以计收入，子公司亦可税前扣除，从母子两公司整体看，60万元服务费的企业所得税总和为0(不考虑母子公司适用不同税率的情况，如子公司为小型微利企业，或母公司为高新技术企业等)。

《国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》(国税发[2008]86号)第二条规定，“母公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议，明确规定提供服务的内容、收费标准及金额等，凡按上述合同或协议规定所发生的服务费，母公司应作为营业收入申报纳税;子公司作为成本费用在税前扣除。”

土地增值税案例筹划分析 篇5

企业并购重组已经成为现代投资一种主流形式，经济全球化浪潮下，跨国企业间的并购重组业务迅猛增长。在企业重组过程中，为了实现集团税负最优，利润最大化，通过有效的转让定价筹划可以实现不同税负的企业间利润的流动，但“独立交易原则”和“获取的利润应与其承担的功能风险相匹配”是在转让定价筹划中特别需要遵循的两个核心理论。

转让定价筹划是基于重组后的业务架构及整个集团的发展策略，合理地筹划安排其业务链条、设计必要的关联交易，通过功能风险的合理安排等多种转让定价工具实现集团利润最大化、税负最小化。对于大型集团性企业来说，随着其业务类型的不断发展，企业规模的不断扩大，转让定价筹划已成降低集团整体税负和转让定价风险的重要手段。

案例实录

以下将通过实际案例的分析，阐述在重组中如何应用转让定价筹划，最终有效降低集团税负。

该跨国企业是一家总部A设在丹麦的公司，上市主体B位于BVI群岛，其在丹麦和波兰分别设有3家公司C、D和E负责生产和销售。该集团在中国设有一家独资公司F负责技术的本地化和市场营销，收购了一家专门邮轮圃斓闹泄こ。

该集团为扩大全球业务，希望把欧洲和亚洲作为扩大业务的窗口。通过了解和分析亚洲及欧洲各国税收情况差异及对该集团业务的适用性，我们建议了如下架构模式：通过在香港建立持有中国公司股份的中间持股公司，以及在比利时或卢森堡建立持有丹麦公司股份的中间持股公司，对集团税负的积极作用在于：降低从中国汇出股息的预提所得税;降低从比利时或卢森堡汇出股息的预提所得税;降低丹麦汇出股息的预提所得税。

规划供应链

从转让定价筹划的角度而言，供应链其实就是由研发机构、供应商、制造商、分销商、仓库、配送中心和后台服务中心等构成的企业网络。同一企业可能构成这个网络的不同组成节点，但更多的情况下是由不同的企业构成这个网络中的不同节点。供应链规划时，通常在低税负国家或地区设立“核心企业家”公司：通过在低税负或与相关国家有税收协定的国家或地区设立“核心企业家”公司，作为全球供应链的核心，承担供应链的主要功能(包括采购、生产、销售、管理、研发方向的确定等)和风险(包括质量风险、市场风险、研发风险等)，获得供应链的大部分利润，适用较低的所得税税率，从而降低整体税负。

非“核心企业家”公司通过提供服务获得利润：总部、研发机构、契约制造商、有限风险分销商等关联或非关联方向“核心企业家”公司提供各种服务等，获得合理利润。

设立中间公司控股公司：通过设立中间控股公司，将海外投资产生的利润保留在中间控股公司的层面，暂时不汇回国内，用作海外再投资，以达到税收递延的效果。通过合理选择中间控股公司所在地(低税率国家)，降低利润分配在项目所在地的预提税税负，降低海外投资的整体税负。

据此，为了充分利用筹划后架构下各个公司的优势，该跨国公司供应链下各公司可初步被规划为下图的方式。

筹划关联交易

结合企业的实际经营需要，以及上述确定的业务链条的规划模式，为实现该跨国公司业务的真正开展，需要对企业间的各项业务进行关联交易的筹划。通过对集团各项关联交易的设计，能够更好地满足实现筹划目标多方面的需要，达到优势互补。在上述供应链条中，为实现业务最终实现，可考虑的关联交易安排包括：研发中心根据“核心企业家”的要求提供产品或项目的研究开发服务，并收取相应的研发服务费;“核心企业家”公司拥有委托研发过程中形成的重大技术类无形资产，并授权给集团内需要产品技术的制造商进行产品的生产，并收取相应的特许权使用费;契约制造商按照“核心企业家”的销售订单提供契约制造服务，通过完全成本加成获取相应的利润;核心企业家向分销中心提供生产管理、市场调研、销售渠道开拓、客户关系维护、物流管理等服务，并收取相应的服务费;核心企业家向分销中心销售产品，由分销中心实现最终销售。

定位供应链各环节

在供应链的各个环节，每一个公司由于其所在国家或地区的不同以及当地税负情况的差异，通过增加或减少其履行的功能以及承担的风险，就可以实现利润在不同国家或地区间的流动，从而达到税收筹划的目的。相应地，确定了各项关联交易的性质后，根据每项关联交易向对应的业务实质对交易各方的功能和风险进行重新定位，并对每项交易下的功能和风险进行分析，以实现各公司功能和资产利用最大化及充分享受各项税收优惠政策。

选择制造商

根据制造商所承担的功能和风险情况，一般可以分为契约制造商、许可制造商和完全制造商，其差别主要体现在不同的制造商类型所承担的功能和风险。

契约制造商不拥有与产品有关的专有技术，而是被许可使用与产品有关的专有技术，按照委托方要求控制产品生产进度以及按照委托方要求控制产品品质。其承担较小的生产风险(主要是存货风险)。

许可制造商不拥有与产品有关的专有技术，而是被许可使用与产品有关的专有技术，可以灵活安排产品的生产进度，直接控制产品的品质，从事各阶段产品的生产以及进行市场开拓和营销渠道的开发。

其承担所有生产风险和市场风险。

完全制造商拥有产品的自主知识产权，可以灵活安排产品的生产进度，直接控制产品的品质，从事各阶段产品生产，进行市场开拓和营销渠道的开发，同时承担研发风险、所有生产风险和市场风险。

制造商的收入水平是由其所履行的功能和所承担的风险决定的，不同类型的制造企业，由于其功能、风险上的差异，收入水平也各不相同。因此，在确定制造企业关联交易价格时，需要充分考虑其所承担的功能与风险。通常情况下，企业所履行的功能越多，所承担的风险越大，其收益水平相应地就越高。

可以看出，对不同类型制造商收益的影响会随着其承担功能和风险的多少发生变化，而其中对收益影响最大的是研发和市场，这两种较高价值的无形资产使得企业面临很大的风险，但同时也可以获得较高的收益。在本案例中，为了实现核心企业家利润最大化，C、D、G公司作为契约制造商，不拥有核心技术仅承担简单的生产功能和生产风险，并获得相应的利润水平。

区分销售企业类型

在跨国企业中，除了承担制造功能的环节外，还有承担产品销售功能的企业。根据销售企业承担的功能与风险的不同，可以分为3类，销售代理商、承担有限风险的分销商和完全分销商。

销售代理商不拥有销售产品的所有权，只进行买家和卖家间的联络与沟通，无信用风险、存货风险、市场风险和外汇风险。

承担有限风险的分销商拥有销售产品的所有权，负责产品采购，并管理存货，承担较小的信用风险、较小的存货风险、较小的市场风险和有限的外汇风险。

完全分销商拥有产品的所有权，负责采购和销售，管理存货水平，进行市场开拓和营销渠道开发，开具发票并负责收款，承担信用风险、存货风险、市场风险和外汇风险。

承担不同功能和风险的销售企业的收益水平是不同的。通常情况下，企业履行功能越多，承担风险越大，它的收益水平相应地就越高。

可以看出，对不同类型销售商收益的影响会随着其承担功能和风险的多少发生变化，而其中对收益影响最大的是对产品的所有权和市场，相对应的就是存货风险和市场风险。在本案例中，为了实现核心企业家的利润最大化，分销中心将作为承担有限功能的分销商，拥有货物所有权，但通过核心企业家开拓的销售渠道最终实现产品的分销，并获得与其承担的功能和风险相匹配的基础利润，而剩余利润则应归整个供应链中承担最多功能和风险的核心企业家所拥有。

确定定价政策

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根据功能风险定位的结果，选择每项关联交易的验证对象，分析每一项关联交易所适用的转让定价方法，并针对每项关联交易确定一种最适合的分析方法，通过一系列的经济分析，确定合理利润区间作为各项关联交易制定定价政策的基础和参考。

企业在进行转让定价筹划时，需要特别关注以下几点：首先，应考虑并购重组后的集团整体架构，对所筹划交易实施的可行性、合理目的性以及是否具有商业实质等问题进行分析确认。在上述分析的基础上，从转让定价法律法规的角度筹划业务框架，规划最优的业务链条模式，并根据企业的实际经营需要为关联交易进行筹划安排。与此同时，在关联交易开展过程中，为了降低因缺乏业务实质而可能导致的风险，需要特别注意核心企业家开展业务的实质性，以及承担功能与风险的经济实质。

其次，关联交易筹划应以功能风险与利润水平相匹配为原则。利润的转移应以承担较多的功能风险为前提。功能风险的筹划应考虑其实施的可行性，需在充分了解企业现有组织结构的基础上利用现有资源进行筹划安排。

土地增值税清算案例分析 篇6

三、土地增值税清算案例分析

（一）北京市东城区某房地产开发公司土地增值税清算案例分析

北京市东城区某房地产开发有限公司投资建设的“东园小区”项目，在2006年7月，向东城地方税务局提出办理土地增值税清算申请手续。税务部门对该公司所提供的有关清算项目资料进行了验收，特别是对《土地增值税清算鉴证报告》（以下简称《鉴证报告》）中内容和格式进行了重点查验后，同意“东园小区”项目办理土地增值税清算手续。

在公司提交的“东园小区”项目《鉴证报告》中披露的具体情况如下：

第一，整体项目情况简介

1.某房地产开发有限公司建设东园小区项目，是经北京市发展计划委员会于2001年2月以（2001）231号文件批准投资开发的项目的，座落于东城区XX号，规划批准总占地面积80,000平方米。该单位在2003年3月曾到东城地方税务局为该项目办理了土地增值税项目登记手续。

2.该项目于2002年初开工建设，于2003年5月开始对商品房进行预销售，根据北京市房地产勘察测绘所提供实测总建筑面积证明为200,000平方米，可售面积证书中批复商品房销售面积170,000平方米；其余不可出售的自用办公、商业、车库等面积30，000平方米。另外还有配套设施面积12,000平方米。

3.截止2006年5月30日，可售面积中已出售面积为160,000平方米，其中出售住宅120,000平方米、出售商业用房15,000平方米、出售办公用房25,000平方米。剩余未销售面积10,000平方米中，已对外出租4000平方米。

4.公共配套设施用途分别为：变电站和热力站800平方米、物业管理用房200平方米、托儿所2000平方米、派出所500平方米、游泳馆4000平方米、自行车棚1000平方米，车库3500平方米。

5.该项目在2006年5月通过全部工程质量验收，并取得了北京市建设工程质量监督总站颁发的“北京市建设工程质量合格证书”。

6.根据房屋测绘部门对出售商品住宅进行测量后出具的证明为：总商品住宅面积130,000平方米、总商品住宅共7栋为1040套，按单栋计算后，每套平均125平方米，属于2级土地，根据2006年北京市公布的每平方米普通住房平均交易价格12710.4元，规划批复的项目容积率为2.5，因此按照普通标准住宅三个条件的标准，已出售的120,000平方米商品住宅，可以享受普通标准住宅的优惠政策。

7.该项目已销售面积占总建筑面积的比例为：160,000/200,000=80﹪。

第二，取得收入情况说明

该单位于2003年5月开始预销售东园小区的房屋，截止到2006年5月30日，已出售面积为160,000平方米，共取得销售收入总额1,430,000,000元，总额全部为货币收入（人民币）。其中：出售住宅120,000平方米，取得销售收入900,000,000元；出售商业用房15,000平方米，取得销售收入255,000,000元；出售办公用房25,000平方米，取得销售收入总额275,000,000元。另外，取得租金收入200，000元。

对于该房地产开发企业在售房时代收的各项费用，未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，不包含在转让房地产的收入中。

第三，扣除项目情况说明

1.取得土地使用权所支付的总金额为453,200,000元。

单位提供的“x号土地出让合同”及京房地［地］字X号地价缴款证明，“东园小区”

项目已向北京市国有土地资源和房屋管理局，交纳土地出让金440,000,000元，缴纳契税13,200,000元（不含公共配套设施政府赠送的占地面积）。

该项目本次清税应扣除取得土地使用权所支付的金额为362,560,000元

具体计算可采取以下两种方法：

（1）453,200,000/200,000×160,000=362,560,000元；

（2）453,200,000×80﹪=362,560,000元。

2.开发成本

经鉴证该单位提供的工程预算及结算明细资料有关凭证，截止2006年5月该项目工程成本为493,600,000元，该项目本次清税应扣除的房地产开发成本金额为394,880,000元。其中：

（1）土地拆迁及补偿费：39,700,000元。（2）前期工程费：115,070,700元。（3）建筑安装工程费:290,000,000元。（4）基础设施费：1,586,000元。（5）公共配套设施费：27，942，700元。（6）开发间接费:19,300,600元。（开发成本具体内容、数据来源见《鉴证报告》相关表格）

分摊扣除金额计算过程为：

①土地拆迁及补偿费39,700,000元+前期工程费115,070，700元+建筑安装工程290,000,000元+基础设施费1,586，000元+开发间接费19,300,600元=465,657,300元。具体计算可采取以下两种方法：

465,657,300元/200,000×160,000=372,525,840元；

465,657,300×80﹪=372,525,840元

②公共配套设施费：27,942,700元，本次清算分摊扣除的公共配套设施费用22,354,160元。27，942,700/200,000×160,000=22,354,160元

3.房地产开发费用

该公司不能提供金融机构贷款证明，利息支出无法确定，因此三项费用扣除的金额为:（362,560,000+394,880,000）×10﹪=75,744,000元。

4.缴纳与销售环节的有关营业税71,500,000元，缴纳城市维护建设税和教育费附加7,150,000元。

5.房地产开发企业加计扣除为（362,560,000+394,880,000）×20﹪=151,488,000元

根据以上数据，本次清算允许扣除项目的总金额为:362,560,000+394,880,000+75，744,000+78,650,000+151,488,000=1,063,322,000元。

第四，纳税情况详细计算过程

该项目属于既有普通标准住宅，又有其他商品房，应分别计算增值额。

1.普通标准住宅计算过程

（1）出售普通标准住宅取得收入900,000,000元

普通标准住宅占清税项目面积的比例为120,000/160,000=75﹪

扣除项目金额=1,063,322,000×75﹪=797，491，500元

增值额=900,000,000-797,491,500=102,508,500元

增值额与扣除项目金额之比（增值率）为102,508,500/797,491，500=12.85﹪

该项目的普通标准住宅部分，因增值额未超过扣除项目金额20﹪，应免征土地增值税。

2.其他商品房计算过程

出售商业及办公用房取得收入530,000,000元

已出售的商业及办公用房占清税项目面积的比例为40,000/160，000=25﹪

扣除项目金额=1，063，322，000×25﹪=265,830,500元

增值额=530,000,000-265,830,500=264,169,500元

增值额与扣除项目金额之比（增值率）为264,169,500/265，830，500=99.38﹪

适用税率为40﹪

应纳土地增值税为：

（264,169,500×40﹪）-（265,830,500×5﹪）=92,376,275元

已纳土地增值税为:5,000,000元

应补缴土地增值税为：92,167,596.53-5,000,000=87,376,275元

第五，税务机关审核情况

1.对清税资料的审核

税务机关通过对纳税人提供的相关资料及《鉴证报告》中披露的内容情况与相关数据进行核对审核后，根据土地增值税现行政策规定，对该清算项目审核确认情况如下：

2.确定销售收入1,430,000,000元

根据纳税人提供的销售商品房购销合同统计表中的销售项目栋号、房间号、销售面积、销售收入等，对该项目出售住宅120,000平方米，取得销售收入900,000,000元；出售商业用房15,000平方米，取得销售收入255，000，000元；出售办公用房25，000平方米,取得销售收入275,000,000元，进行核对后，未发现问题。

同时对该房地产开发企业代收的有关费用核算情况进行审核,未发现代收的费用计入房价中，而是在房价之外“其他应付款”帐户单独收取的，可以不作为收入。根据有关政策规定，对于该项目取得租金收入200,000元，不属于征税范围。

3.确认扣除项目金额

土地增值税扣除项目确定时，应按清算面积160,000平方米占整体面积200,000平方米的比例进行分配后，确定本次清算允许扣除项目总金额为1,052,922,000,其中：

（1）取得土地使用权时所支付的金额为362,560,000元

经审核纳税人提供的土地出让合同及付款凭证,该项目取得土地使用权所支付的金额为453,200,000元，按清税面积与总建筑面积配比后，未发现问题。

（2）房地产开发成本的金额为：386,880,000元。

①经审核纳税人提供的土地拆迁及补偿费的支付凭证和拆迁协议，确认金额为39,700,000元，按清税面积与总建筑面积配比分摊后本次清算允许扣除金额为31,760,000元，未发现问题。

②首先通过对《鉴证报告》中扣除“前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费”的相关附表中列举的明细项目内容进行审核，符合土增税政策规定允许扣除的范围。

其次，根据纳税人提供的开发项目成本财务报表及中介机构鉴证的工作底稿等资料，并按清税面积与总建筑面积配比分摊后，确认的四项费用本次扣除金额为340,765,840元,未发现问题。公式：

（[前期工程费115,070,700元+建筑安装工程费290,000,000元+基础设施费1,586,000元+开发间接费19,300,600元=425,957,300元］×80﹪=340,765,840元）

另外，通过对四项费用计算后，该项目四项费用每平方米工程造价的金额为2129.79元，不高于《分类房产单位面积建安造价表》中公布的2006年“居住”（高层普通住宅-毛坯房）及“商业”类每平方米建安造价金额。

③公共配套设施费用的审核

经对纳税人提供的《鉴证报告》“基础设施费鉴证表”中列举的公共配套设施费内容进行审核后，发现游泳馆是对外开放经营性质的设施,根据土地增值税现行政策规定不应列入公共配套设施扣除范围，应将游泳馆列支的10,000,000元费用从公共配套设施扣除

总费用中剔除，确认该清算项目公共配套设施费用的金额为17,942,700元，按清算面积分摊后，本次允许扣除的金额14,354,160元。公式：17,942,700/200,000×160,000=14,354,160元

对于公共配套设施费用中的车库费用金额,由于纳税人提供了人防工程证明，允许分摊扣除。

（3）房地产开发费用的审核

《鉴证报告》中对该单位房地产开发费用是按率扣除计算的金额，由于税务机关审核后已对游泳馆列支的费用10,000,000元进行调减，因此，以取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本计算的金额之和的10﹪进行重新计算后应扣除金额为74,944,000元。

（4）扣除与转让房地产有关的税金78,650,000元，经审核后没有发现问题。

（5）重新计算房地产开发企业加计扣除为

（362,560,000+386,880,000）×20﹪=149,888,000元

经审核后本次清算面积允许扣除项目的总金额为:

362,560,000+386,880,000+74,944,000+78,650,000+149,888,000=1,052,922,000元

4.修正后的应纳税款计算

（1）普通标准住宅计算过程

经税务机关审核确认后，本次清算的120,000平方米商品住宅，全部符合北京市公布的普通标准住宅的标准，可以享受普通标准住宅的优惠政策。

出售住宅取得收入900,000,000元

普通标准住宅占清税项目面积的比例为：120,000/160,000=75﹪

扣除项目金额=1,052,922,000×75﹪=789,691,500元

增值额=900,000,000-789,691,500=110,308,500元

增值额与扣除项目金额之比（增值率）为110,308,500/789,691,500=13.97﹪

通过对出售的普通标准住宅部分的应纳税款计算后，增值额未超过扣除项目金额20﹪，应免征土地增值税。

（2）其他商品房计算过程

出售商业及办公用房取得收入530,000,000元

其他商品房占清税项目面积的比例为40,000/160,000=25﹪

扣除项目金额=1,052,922,000×25﹪=263,230,500元

增值额=530,000,000-263,230,500=266,769,500元

增值额与扣除项目金额之比（增值率）为266,769,500/263,230,500=101.34﹪

适用税率为50﹪

应纳土地增值税为：

（266,769,500×50﹪）-（263,230,500×15﹪）=93,900,175元

已纳土地增值税为：5,000,000元

应补缴土地增值税为：88,900,175元

第六，对东园小区项目审核后有关的附列情况：

1.总建筑面积200,000平方米

2.批准可销售面积170,000平方米

3.已出售面积160,000平方米

4.取得收入1,430,000,000元

5.本次清算扣除项目总金额为：1,052,922,000元。

（1）本次清算扣除取得土地使用权所支付的金额362,560,000元。

（2）本次清算扣除房地产开发成本386,880,000元。（3）本次清算扣除房地产开发费用74,944,000元。

（4）本次清算扣除与转让房地产有关的税金78,650,000元。（5）本次清算加计扣除金额为149,888,000元。

房地产企业土地增值税筹划分析 篇7

房地产开发企业在进行土地增值税的筹划时, 可以从征税范围、计税依据和税收优惠政策等方面入手, 设计最优的土地增值税纳税方案。

1. 对征税范围的筹划

在实际工作中, 我们可以通过以下三个标准来判定土地增值税的征税范围:一是转让的土地, 其使用权是否为国家所有;二是土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让;三是转让房地产是否取得收入。因此, 房地产开发企业可以通过是否符合以上三个判定标准来避免成为土地增值税的征税对象。比如, 房地产开发企业代客户进行房地产的开发, 开发完成后向客户收取代建费用的行为, 对房地产开发企业而言, 虽然取得了收入, 但没有发生产权的转移, 其收入仅属于劳务性质的收入, 属于营业税的征税范围, 而不征土地增值税。房地产开发企业可以利用这种方式, 在建房之前就确定最终用户, 实施定向开发, 避免房屋建成后销售缴纳土地增值税。此外, 房地产开发企业通过境内的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业;将房产、土地使用权租赁给承租人使用, 收取租金;将房地产作价入股进行投资或作为联营条件等, 均可免征土地增值税。

2. 对计税依据的筹划

土地增值税以纳税人转让房地产所取得的增值额为计税依据。增值额又是纳税人转让房地产所取得的收入减去规定的扣除项目后的余额, 所以, 对土地增值税计税依据的筹划可以分为对转让房地产取得的收入和对规定的扣除项目来分别进行筹划。

土地增值税适用的是超率累进税率, 也就是转让房地产的收入越高, 其增值率就越高, 所适用的税率也就越高, 因此土地增值税筹划的关键在于如何合理有效地控制、降低增值额。如果能对房地产销售进行价格分解, 确定合理的销售价格, 从而降低房地产的增值率, 则房地产开发企业所承担的税负将大大降低。

2.1 对房地产转让收入的筹划

很多房地产在出售时都进行了简单的装修, 在实际交易中, 房地产企业可与购房者签订两份合同, 一份是清水房销售合同, 另一份是装修合同, 即将装修作为单独的一项业务进行独立的核算。房地产企业则可只就销售合同上的增值额缴纳土地增值税, 对于装修合同上的收入则属于劳务收入, 不属于余地增值税的增税范围。这样在分散经营收入后便可以降低土地增值税的适用税率, 减轻税收负担, 增加企业收益。

案例:某房地产公司出售一栋精装商品房, 售价为5000万元。根据税法的规定, 此项房地产开发业务允许扣除的费用为2000万元, 增值额为3000万元, 增值额与扣除项目金额的比率为:3000/2000×100%=150%, 因此, 房地产公司应缴纳土地增值税:3000×50%-2000×15%=1200 (万元) 。

如果某房地产公司进行了相应的税务筹划, 对销售收入分解, 将精装商品房的出售分为两个合同, 一个是清水房销售合同, 房屋售价为3500万元, 按税法规定允许扣除的费用为1500万元, 增值额为2000万元, 增值额与扣除项目金额的比率为:2000/1500×100%=133%, 应缴纳土地增值税:2000×50%-1500×15%=775 (万元) ;另一个合同为房屋装修合同, 装修费用1500万元, 属于劳务收入, 缴纳营业税, 不缴土地增值税。

不难看出, 房地产公司在经过分散经营收入的税收筹划后, 降低了土地增值税的适用税率, 使其税收负担明显减轻, 获得较高的利润。

2.2 对扣除项目金额的筹划

根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定, 纳税人可以将取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金和财政部规定的其他扣除项目从转让房地产取得的收入中扣除。因此, 房地产开发企业可以对房地产开发成本项目进行合理的控制, 以调整土地增值税扣除项目的金额, 从而减轻相应的税务负担。其中, 房地产开发费用中的利息支出应如何计算, 《土地增值税暂行条例实施细则》做了明确的规定:凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的, 允许据实扣除, 但最高不超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额, 其他房地产开发费用则按取得土地使用权和房地产开发成本的5%以内计算扣除;凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的, 房地产开发费用按取得土地使用权和房地产开发成本的10%以内计算扣除。所以, 房地产开发企业可以选择适当的利息扣除方式进行土地增值税的税务筹划:如果房地产开发企业的开发项目主要依靠负债筹资来运行, 利息费用占了比较高的比例, 则可以根据实施细则计算分摊的利息, 并提供相关的金融机构证明, 据实扣除;如果房地产开发企业的开发项目主要是靠权益自己来运行, 利息费用支出较少, 则可不计算分摊的利息或不提供相关的金融机构的证明, 这样就可以多扣除房地产开发费用, 对企业获得更大收益十分有利。

案例:如果某房地产公司某个开发项目取得土地使用权的支出为2000万元, 房地产开发成本为4000万元, 应计算分摊的利息费用为M万元 (低于商业银行同类同期贷款利率计算的金额) , 则:

1) 如果某房地产公司提供相关的金融机构证明, 房地产开发费用=M+ (2000+4000) ×5%=M+300 (万元) 。

2) 如果某房地产公司不提供相关的金融机构证明, 房地产开发费用= (2000+4000) ×10%=600 (万元) 。

对于某房地产公司而言, 该项开发项目应计算分摊的利息费用M如果高于300万元, 则可以争取提供相关的金融机构证明, 据实扣除利息费用, 以便降低房地产的增值额;如果应计算分摊的利息费用M低于300万元, 房地产公司就不必按该项目计算分摊利息支出, 也不必提供金融机构证明, 这样就可以多扣除房地产开发费用, 降低房地产的增值额, 从而避免多缴税。

房地产开发企业在对扣除项目进行税务筹划时, 还可以选择合理的控制房地产开发成本的方式, 比如, 加大对公共配套设施的投入, 因为房地产开发中的公共配套设施费用最终是结转到能有偿转让的房地产项目的开发成本中的, 这样就可以增加扣除项目的金额, 进而减轻税负。

3. 对税收优惠政策的筹划

根据《土地增值税暂行条例》及其实施细则规定, 纳税人建造普通标准住宅出售, 增值额未超过扣除项目金额20%的, 免征土地增值税;如果增值额超过了扣除项目金额的20%, 应就其全部增值额按规定计税。税法还规定对于纳税人既建造普通标准住宅又进行其他房地产开发的, 应分别核算增值额, 若不按规定分别核算, 其建造的普通标准住宅就不能适用这一免税政策。

房地产开发企业如果是建造普通标准住宅, 则进行土地增值税筹划的关键就在于将普通标准住宅的增值率控制在20%以内, 以获得免税优惠。

案例:某房地产公司建造并销售普通标准住宅, 取得销售收入4000万元。该项普通标准住宅的扣除项目金额为2900万元 (不含与转让房地产有关的税金) , 则扣除项目总金额=2900+4000×5% (1+7%+3%) =3120万元, 增值额=4000-3120=880万元, 增值率=880/3120×100%=28%。由计算可以看出, 所转让普通标准住宅的增值率为28%, 大于税法规定的免税起征点, 故房地产公司应缴纳土地增值税880×30%=264万元, 其获得的利润为880-264=616万元。

如果某房地产公司在销售普通标准住宅想要获得免税待遇, 则可以通过增加扣除项目金额或降低普通标准住宅的销售价格来进行税收筹划, 将普通标准住宅的增值率控制在20%以内。

1) 增加扣除项目金额:某房地产公司可以通过增加开发成本、房地产开发费用等来增加普通标准住宅的扣除项目金额, 假设增加后为M, 其他条件不变, 扣除项目总金额=M+4000×5% (1+7%+3%) =M+220 (万元) , 增值率=[4000- (M+220) ]/ (M+220) =20%, 计算得出M=3113.3万元, 即当普通标准住宅扣除项目金额增至3113.3万元时, 不用缴纳土地增值税, 此时获得的收益为4000- (3113.3+220) =666.7万元。

2) 降低普通标准住宅销售价格:某房地产公司将普通标准住宅的售价定为N万元, 其他条件不变, 扣除项目总金额=2900+N×5% (1+7%+3%) =2900+0.055N (万元) , 增值率=[N- (2900+0.055N) ]/ (2900+0.055N) =20%, 计算得出N=3726万元, 即当售价降至3276万元时, 免征土地增值税, 此时获得的收益为3726- (2900+0.055×3726) =621.07万元。

经过上述两种方法对转让普通标准住宅的税收筹划后, 房地产公司都不必再缴纳土地增值税款, 而此时获得的收益也高于筹划之前。

要特别注意的是, 虽然降低销售价格会使增值率降低, 适用较低的税率, 甚至是得到免税的优惠待遇, 但也会导致房地产开发企业销售收入的减少, 从而可能影响到企业的整体利润。因此, 房地产开发企业在使用降低销售价格方法进行税收筹划时通常要对减少的收入和少缴的税金做出比较后, 确定是否合理, 这样方能达到税收筹划的目的。

以上介绍的几种土地增值税筹划方法中, 合理、合法的控制扣除项目金额是最有效的筹划着力点, 而灵活的使用税收优惠政策和确定合理的销售价格也是土地增值税筹划的重要内容, 它们不是完全割裂开来的, 而是相互影响、相互制约的。从公式“应交土地增值税= (转让房地产收入-扣除项目金额) ×适用税率-扣除项目金额×速算扣除系数”可以看出, 房地产开发企业在进行土地增值税筹划时应结合企业自身的实际情况, 综合使用不同的筹划方法, 才能达到税收筹划的最佳效果, 减轻企业的税收负担, 使企业获得更大的利润, 实现企业价值的最大化。

参考文献

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[6]闫明杰, 伊彩红.房地产公司土地增值税筹划[J].中国会计电算化, 2004, (7) .

土地增值税案例筹划分析 篇8

【关键词】房地产；土地增值税；纳税筹划

房地产开发企业以开发、建设、销售房地产为主营业务，成本构成中，税收成本仅次丁地价和建安成本，位列第三大成本。如何降低税负，控制相应的风险？这需要在税收筹划上多下功夫，针对房地产企业而言，传统的税收筹划集中在土地增值税上。

土地增值税是指对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物，取得增值收入的单位和个人征收的一种税。征收方式采用超额累进税率，根据增值额大小确定税率，最低税率为30%，最高税率为60%。土地增值税筹划的总体思路是，根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制、降低增值额进而降低增值率，从而适用低税率或享受免税待遇，以达到少交甚至不交土地增值税的日的。

一、开发方式的纳税筹划

1.成本核算对象筹划

对成片受让土地使用权后分期分批开发的项目以及同时开发多处房地产时，可以分别核算，也可以合并核算，两种方式所缴纳的税额是不同的，这就为企业选择核算方式提供了税收筹划的空间。一般来讲，合并核算的税收利益大一些，但也存在分别核算更有利的情况。具体来讲，对于成片开发的项目，结构类型相同，若开工、竣工时间相近，又由同一建筑承包商施工，可以合并為一个成本核算对象。对于规模大、工期长的开发项目，可以按开发项目的一定区域或部分，划分成本核算对象。这就需要开发商在开发前期对项目进行定位及可行性分析阶段就应该有所考虑，尤其是规模大或业态复杂的项目，往往需要事先对将面临的土地增值税清算对象进行综合考虑。

清算对象是指以发改委及有权立项备案部门备案的项目，也可以规划局颁发的《建设工程规划许可证》注明的分期项目为清算对象。

2.合作建房

对一方出地，另一方出资金的联合开发项目，按税法规定，建成后按比例分房白用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。利用该项政策，企业可选择合作建房的方式进行项目开发，若能充分利用好此项优惠政策，将可能实现双赢。

3.代建房

对房地产开发企业代客户进行房屋开发，开发完成后向客户收取代建收入的项目。由于该业务没有发牛房地产权属的转移，房地产开发企业虽取得了一定收入，但该收入属于劳务收入性质，故不属丁土地增值税的征税范围。

如不采用代建房方式开发，房地产属丁该房地产开发企业，对外销售既要缴纳土地增值税又要缴纳营业税。利用代建房方式可减轻税负，但前提条件是房地产开发企业在项曰开发之初就能确定最终用户，定向开发，从而避免开发后对外销售权属发生转移而缴纳土地增值税。

二、利用利息支出的扣除规定而作的纳税筹划

房地产开发企业的利息支出，若能够按所转让房地产项曰计算分摊且提供金融机构证明的，利息允许据实扣除，但最高不得超过同类同期商业银行贷款利率计算的金额；若不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构贷款证明的，房地产开发费用只能计算扣除，扣除标准是按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和的10 %以内。这两种扣除方式为企业进行税收筹划提供了空间，企业可根据自身实际情况，选择较高的一种进行扣除。

如果开发房地产项目主要依靠负债筹资，利息费用较高，则可将利息费用进行分摊计算并提供金融机构证明，据实扣除；反之，主要依靠权益资本筹资，利息费用较少，则可不计算应分摊的利息，这样可以多扣除房地产开发费用。

三、销售环节的纳税筹划

1.充分享用税收优惠政策及利用临界点设定增值额

房地产开发企业建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税，这是一项税收优惠政策。对于房地产开发企业既建造普通标准住宅，又进行其他房地产开发的，应分别核算增值额，不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。

从纳税筹划的角度考虑，企业可选择适当的开发方案，避免因增值率稍高丁起征点而造成税负的增加。

房地产的销售价格，直接影响房产收入的增减，在确定房地产销售价格时，应考虑房价提高带来的收益与不能享受优惠政策而增加税负两者间的关系。可以考虑适当降低房价或增加建造成本使普通住宅的增值率控制在20%.以内。这样做，一是可免缴土地增值税；二是降低了售价或改善了小区的配套设施、提高了房屋质量等，同时也提高了企业的竞争实力。这是一个需要严格控制及尽量准确测算的过程，若没有控制好普通住宅的增值率，反而会造成多缴税的情况。

对于非普通住宅，虽然没有免税政策，但由于土地增值税适用四级超率累进税率，当增值率超过50%、100%、200%时，就会适用更高的税率。尤其需考虑由于价格调整影响增值率达到临界点，而造成企业在清算时适用上一阶税率，造成税负增加，企业可以利用土地增值税的临界点进行筹划，避免出现适用更高一级税率的情况。

总之，企业在确定房价时应仔细测算利润率，估算相关税负，并结合市场的承受能力，再决定调价与否，升多少或降多少才能使企业的利益最大化。增加可扣除项目金额的途径很多，但在增加房地产开发费用时，应注意税法规定的比例限制。

2.设立独立核算的销售公司

通过控制和降低房地产的增值率来减轻税负的方法，其局限性在丁往往要求企业制定稍低的价格，而扣除项目的提高也受到诸多因素的限制和制约。若企业将自身的营销部门分离出来，设立独立核算的房地产销售子公司，先将房产销售给子公司，子公司再将其对外销售，在向子公司销售房产的时候可将增值率控制在20%以内，这个环节就可以免征土地增值税，仅只就对外销售征收土地增值税。

3.精装房的税收筹划

房地产开发企业对外销售精装房，所销售的房屋具备简单的装修，并安装了一些必备设施。可以考虑将房地产的装修、维护以及设备的安装作为单独的业务核算，适用3%的税率；这样可以合法地降低房地产的售价，控制增值率，从而减轻企业所承担的土地增值税负担；

对包含装修和相关设备的精装房，可以将合同分两次签订。首先和购买者签订毛坏房销售合同，随后和购买者签订设备安装以及装修合同。这样，房地产企业仅就毛坏房销售合同缴纳土地增值税，从而达到节税的目的。但此方案应充分考虑用户的接受度。

四、在合法的前提下延后土地增值税清算时点

房地产公司可与主管地税局沟通，尽可能延后土地增值税清算时点，或更换税负相对较轻的项目进行清算；对于能实行以预征代清算的项目，应主动争取。

五、延展思考

房地产企业要想做好税务筹划，不能仅考虑传统的筹划方法，传统方法主要集中在开发企业内部进行筹划，筹划的空间、于段、效果都非常有限。需进一步筹划房地产税务整体策略。

延伸价值链，将利润向上下游延伸。房产企业可以在外围多打造几个“关联公司”，关联公司有如下的选择：（1）在税负较低的地区，如位丁高新科技同区组建的园林公司，属丁国家重点扶持的高新技术企业，其企业所得税税率可适用15%的优惠税率；（2）可能享受相应的税收优惠政策，如组建一个新的广告公司或咨询管理类公司，利用其所得税免税政策，将代理费、于续费、咨询费、广告费、劳务费向其输出；（3）亏损企业，如收购一个当年亏损严重的公司，进行企业所得税的抵免。经过以上操作，再利用这些关联公司与原来的核心企业发牛关联交易，利用价格的高与低进行转让定价，人为地创造出节税空间来。当然在实际操作过程中应考虑转让定价的合理性及合法性，以得到税务部门的认可。